Studio Caruso

Con la Cassazione n 24841/2025 viene chiarito l'onere della prova per il contribuente ai fini dell'utilizzo dei crediti di imposta, ossia la suprema corte specifica che grava sul contribuente, il quale richieda il riconoscimento di un credito d’imposta, l’onere di provare i fatti costitutivi dell’esistenza del credito. 

Non è sufficiente l’esposizione della pretesa nella dichiarazione, poiché il credito fiscale non nasce da questa, ma dal meccanismo di applicazione del tributo. 

È sempre il contribuente, anche nelle ipotesi in cui trattasi di compensazione di debiti tributari con credito Iva, ad essere gravato dell’onere di dar prova dei fatti costituenti il diritto esercitato. 

Crediti d’imposta e onere della prova: principio della Cassazione

Quando un contribuente presenta un’istanza di rimborso per un credito d’imposta, non è sufficiente dichiarare l’esistenza del credito nella dichiarazione fiscale. 

È necessario dimostrarlo con documentazione adeguata, perché il credito non nasce dalla dichiarazione, ma dal meccanismo di applicazione del tributo.

Questo è il principio ribadito dalla Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 24841 del 9 settembre 2025, confermando un principio consolidato:

• chi chiede un credito d’imposta assume il ruolo di attore in senso sostanziale e ha l’onere di provare i fatti costitutivi del diritto esercitato.

Tale assunto si applica anche ai casi di compensazione orizzontale con crediti IVA: anche in questi casi è il contribuente a dover fornire prova piena e concreta della spettanza del credito utilizzato.

Crediti d’imposta e onere della prova: la giurisprudenza consolidata

Il caso analizzato dalla Cassazione riguarda una controversia tra una Srl e l’Agenzia delle Entrate. 

La società aveva chiesto il rimborso di importi versati in eccesso con F24 a titolo di Ires, Iva e Irap per l’anno d’imposta 2013.

In particolare:

• il versamento era stato effettuato in compensazione, utilizzando un credito IVA maturato nel 2016;
• la somma versata era riferita a un debito già annullato dall’Agenzia in autotutela, quindi inesistente.

La società, quindi, non doveva nulla, ma ha eseguito un versamento compensando con un credito successivo, per poi chiedere il rimborso dell’importo pagato. 

L’Agenzia ha negato il rimborso e ha contestato la legittimità del credito IVA utilizzato, sostenendo che si trattava di un’operazione strumentale al conseguimento indebito del rimborso.

In primo e secondo grado, le Commissioni tributarie avevano accolto le ragioni della società. 

L’Agenzia delle Entrate ha quindi presentato ricorso in Cassazione, che ha ribaltato il verdetto.

Secondo la Corte:

• l’onere probatorio non si esaurisce con la dichiarazione;
• il credito non nasce con l’esposizione nella dichiarazione, ma dal rapporto tributario sostanziale;
• il contribuente deve provare la reale sussistenza del credito, anche se lo ha utilizzato in compensazione.

Nel caso specifico, la Cassazione ha sottolineato che:“Tale onere non può essere assolto con la mera esposizione della propria pretesa restitutoria nella dichiarazione, giacché il credito fiscale non nasce da questa, bensì dal meccanismo fisiologico di applicazione del tributo previsto dalla legge”.

Nel processo tributario, quando è in gioco il riconoscimento di un rimborso, il contribuente ha un ruolo attivo, anche se è formalmente resistente.

La Cassazione ha ribadito che in questi casi il contribuente è attore in senso sostanziale e deve allegare e provare i fatti che fondano il credito.

Le contestazioni dell’Agenzia costituiscono mere difese e non sono soggette a preclusioni.

Questo principio è coerente con precedenti orientamenti giurisprudenziali che chiariscono come in tema di rimborsi il contribuente debba assumersi integralmente l’onere probatorio.

Con una precedente sentenza n. 21766/2021, i giudici hanno affermato che: l’Amministrazione finanziaria può contestare un credito IVA, anche dopo il termine per accertare l’imponibile, se il credito non deriva da una minore imposta dovuta, ma da altri fattori (es. errori, duplicazioni, irregolarità formali).

Lo stesso principio era stato affermato in precedenza anche in materia di IRES (Cass. n. 5096/2016) che ha statuito che  i termini decadenziali per l’accertamento valgono solo per i crediti del Fisco, non per i debiti nei confronti del contribuente.

Ciò significa che la richiesta di rimborso non può mai essere considerata automatica o intoccabile, ma può essere sempre oggetto di verifica sstanziale da parte dell’Agenzia.

Il DDL di Bilancio 2026 bollinato con l'art 27 rubricato Estensione del patrimonio informativo dell’Agenzia delle entrate – Riscossione 

prevede la possibilità per le Entrate di rendere disponibili alla Riscossione i dati relativi alla somma dei corrispettivi delle fatture emesse da debitori iscritti a ruolo e dei coobbligati che nei sei mesi precedenti in cui i dati sono disponibili.

Scopo della norma è quello di consentire l’analisi dei dati per procedere all’avvio di procedure esecutive presso terzi.

Procedure esecutive presso terzi: novità per la Riscossione

Con la novità in arrivo anche la Riscossione potrà conoscere le somme dei corrispettivi fatturati nei sei mesi precedenti verso uno stesso soggetto. 

Con i crediti vantati dal titolare della cartella così sarà possibile intercettare le somme da pignorare avviando le procedure esecutive presso terzi.

Per pignorare le somme la procedura attualmente utilizzata è quella prevista all’art. 72-bis del DPR 602/73.

L’istituto permette alla Riscossione di inviare ad un terzo il cliente del contribuente esecutato, un ordine di pagamento diretto fino a concorrenza del credito per cui si procede.

Nel caso in cui l’ordine di pagamento venga ignorato, l’Agente della riscossione cita in giudizio il terzo creditore ed il debitore nei modi ordinari.

In particolare, l'art 27 prevede di modificare l’articolo 1, comma 5-bis, 20 lettera b-bis), del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127, e, dopo la lettera b-bis), è aggiunta la seguente: 

«b-ter) dall’Agenzia delle entrate per mettere a disposizione dell’agente della riscossione i dati relativi alla somma dei corrispettivi delle fatture emesse da debitori iscritti a ruolo e dai loro coobbligati nei confronti di uno stesso soggetto nei sei mesi precedenti a quello in cui i medesimi dati sono messi a disposizione, per le attività di analisi mirate all’avvio di procedure esecutive presso terzi. Le modalità attuative della disposizione di cui alla presente lettera sono definite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate.».
Il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate sarà emanato entro novanta giorni dal 1° gennaio 2026 data di entrata in vigore della legge di bilancio qualora tale norma resterà immutata secondo l'attuale formulazione.

Con la Risoluzione n 59/2025 le Entrate istituiscono i codici tributo per il versamento, tramite il modello F24, delle somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi dell’articolo 36- bis del D.P.R. n. 600/1973, ossia a seguito dei controlli automatici.

Controlli automatici dichiarazione: nuovi codici tributo

In particolare, al fine di consentire il versamento, con le modalità di cui all’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, delle somme dovute a seguito delle comunicazioni inviate ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, si istituiscono nuovi codici tributo indicati nella tabella dettagliata nella risoluzione.
Attenzione al fatto che, i suddetti codici di nuova istituzione sono utilizzabili nell’eventualità in cui il contribuente, destinatario della comunicazione inviata ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600/1973, non intenda versare l’importo complessivamente richiesto, riportato nel modello di pagamento F24 precompilato allegato alla comunicazione, ma ne intenda versare solo una quota.
In tal caso, deve essere predisposto un modello F24 nel quale i codici istituiti sono esposti nella sezione “Erario”, esclusivamente in corrispondenza delle somme indicate nella colonna “importi a debito versati”, riportando anche, nei campi specificamente denominati, il codice atto e l’anno di riferimento (nel formato “AAAA”) reperibili all’interno della comunicazione inviata ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600/1973.
Per agevolare i contribuenti ad individuare l’esatta codifica, nella tabella, in corrispondenza dei codici tributo di nuova istituzione (prima colonna), sono riportati i codici tributo già istituiti (seconda colonna), utilizzati per il versamento spontaneo.

Leggi qui la risoluzione con il dettaglio dei nuovi codici tributo.

• Risoluzione AdE 59 del 17.10.2025

La Cassazione con la sentenza n 24715/2025 ha specificato che la cartella di pagamento che fa seguito all'omesso versamento di una o più rate in relazione alla sottoscrizione di un atto di accertamento con adesione non necessita di una specifica motivazione.

Il principio affermato dalla Suprema Corte è il seguente La cartella di pagamento che faccia seguito all'omesso versamento di una o più rate in relazione alla sottoscrizione di un atto di accertamento con adesione non necessita di una specifica motivazione […]

Motivazione atti impositivi: pronunica della Cassazione

Con la recente sentenza n. 24715 del 7 settembre 2025, la Corte di Cassazione è intervenuta su un punto chiave della motivazione degli atti impositivi, affermando che la cartella esattoriale emessa per omesso versamento di rate relative a un atto di adesione non necessita di motivazione autonoma. 

È sufficiente il richiamo all’atto di adesione stesso, poiché il contribuente è già messo in condizione di conoscere la pretesa tributaria.

La controversia prendeva le mosse da una cartella notificata ad una società in liquidazione, per Irap, Iva, sanzioni e accessori relativo all’anno 2009. 

La cartella derivava dal mancato pagamento di alcune rate di una rateizzazione concessa a seguito di accertamento con adesione.

La Commissione tributaria regionale in sede di appello, aveva annullato parzialmente la cartella per carenza di motivazione, relativamente ad alcune voci.

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione davanti alla Suprema Corte, lamentando la violazione dell’art. 25 del DPR 602/1973, ritenendo sufficiente il richiamo all’atto di adesione come giustificazione della cartella.

L’articolo 25 del DPR n. 602/1973 stabilisce i contenuti minimi della cartella di pagamento, tra cui l’indicazione degli elementi essenziali della pretesa fiscale. 

Tuttavia, non è previsto un obbligo di esposizione analitica se il debito deriva da atti già noti al contribuente.

La sentenza 24715/2025 rafforza l’orientamento giurisprudenziale minimalista sulla motivazione delle cartelle. 

Quando un debito scaturisce da un atto di adesione e viene mancato il pagamento delle rate, la cartella può legittimamente basarsi su un mero richiamo all’atto originario.

Ciò consente agli Uffici di semplificare la redazione degli atti senza sacrificare i diritti di difesa del contribuente, il quale è già consapevole della natura e dell’origine del debito.

L'agenzia delle entrate il 25 settembre ha pubblicato tre nuove FAQ per il concordato preventivo biennale in scadenza domani 30 settembre.

Vediamo di seguito i tre chiarimenti riguardanti:

1. l'adesione alla edizione in corso, da parte di una STP e dei suoi soci che hanno già aderito nel 2024-2025,
2. adesione di uno studio e dei suoi associati con partita Iva autonoma nel biennio 2025-2026, se uno dei partecipanti è escluso dall’applicazione degli Isa nel 2024,
3. adesione di una ditta individuale che che ha ceduto un ramo d'azienda nel 2024 quando aveva già aderito alla edizione dell'anno scorso.

Occore ricordare che con l’introduzione delle lettere b-quinquies) e b-sexies) all’articolo 11, comma 1, del Dlgs n. 13/2024, il quadro normativo del concordato preventivo biennale (Cpb) prevede nuove cause di esclusione che riguardano in particolare i professionisti associati e le società tra professionisti.

Le lettere b-quinquies) e b-sexies) introducono due ipotesi di esclusione dal Cpb:

• b-quinquies) – riguarda i contribuenti che, nel periodo d’imposta precedente, hanno dichiarato redditi di lavoro autonomo (articolo 54, comma 1, Tuir) e contemporaneamente partecipato a un’associazione professionale o società tra professionisti. L’esclusione non opera se sia il contribuente che l’associazione/società aderiscono al Cpb per gli stessi periodi d’imposta.
• b-sexies) – si applica alle associazioni o società tra professionisti che non vedano l’adesione al Cpb, per gli stessi periodi d’imposta, da parte di tutti i soci o associati che dichiarano redditi di lavoro autonomo.

Ora vediamo i chiarimenti.

Associato di Studio: può aderire se lo studio ha aderito nel 2024-2025?

La replica ADE è affermativa, gli associati con partita Iva individuale che non hanno aderito al Cpb nel biennio 2024-2025 possono farlo nel biennio successivo, a condizione che lo studio professionale rinnovi la propria adesione al Cpb per il periodo d’imposta 2026. In tal caso, gli effetti del concordato si producono regolarmente.

Inoltre veniva domandato se può aderire lo studio nel biennio 2025-2026 se gli associati hanno già aderito nel 2024-2025
Anche qui la risposta è positiva. Lo studio professionale può aderire al Cpb nel biennio 2025-2026, purché gli associati rinnovino la propria adesione per il periodo d’imposta 2026. La sincronia tra le adesioni è essenziale per evitare le cause di esclusione previste dalle nuove disposizioni.

E viene anche precisato che in entrambe le ipotesi, il mancato rinnovo dell’adesione al Cpb da parte dell’associazione o dei singoli associati comporta una causa di cessazione, come previsto dall’articolo 21, comma 1, lettere b-quinquies) e b-sexies) del Dlgs n. 13/2024.

Studio e Associati con PIVA autonoma: possono aderire se un partecipande è escluso da ISA?

La replica delle Entrate è affermativa, l’adesione al Cpb è possibile per lo studio associato e per gli associati che applicano gli Isa, anche se uno dei partecipanti è escluso.

La condizione per accedere è che il soggetto applichi gli Isa; chi non li applica è escluso, ma ciò non impedisce l’accesso agli altri membri per cui gli Isa sono applicabili.

Cessioni di ramo d’azienda in ditta individuale nel 2024: è soggetta a causa di cessazione?

Veniva domandato se una ditta individuale che ha aderito al Cpb per il biennio 2024/2025 e ha ceduto un ramo d’azienda a fine 2024 è soggetta alla causa di cessazione prevista dall’articolo 21, lettera b-ter del decreto istitutivo del concordato preventivo biennale.
La risposta è negativa la causa di cessazione non si applica. Sebbene la cessione di ramo d’azienda sia assimilabile al conferimento (che è causa di cessazione per società ed enti), la norma fa riferimento esplicito solo a “società ed enti” e non alle imprese individuali. Pertanto, per le ditte individuali, tale causa di cessazione non opera.

Il MEF ha confermato che i contribuenti e i professionisti avranno tempo fino a settembre per rispondere alle comunicazioni di irregolarità (art 36 ter dDPR 600/73) relative alle dichiarazioni dei redditi 2023 (anno d’imposta 2022), inviate a partire da  giugno.

Era sta l'informativa n 110 del 14 luglio del CNDCEC che sottolienava la possibilità, accordata dall'agenzia delle entrate, di trasmettere la documentazione relativa al controllo formale delle dichiarazioni dei redditi per il periodo d’imposta 2022 fino ai primi quindici giorni di settembre.

Con una pec del MEF ad ANC si forniscono i dettagli sull'invio degli eventuali dati a supporto.

Controlli formali dichiarazioni 2023: c’è tempo fino a settembre

Nell’ultima decade del mese di giugno e nel mese di luglio sono state recapitate dall’Agenzia delle Entrate richieste di documentazione relative al controllo formale, ex art. 36-ter del D.P.R. 600/1973, delle dichiarazioni dei redditi per il periodo d’imposta 2022, con cui si invitano i contribuenti a trasmettere la documentazione richiesta entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione.
Cadendo il termine di trenta giorni in un periodo già critico per gli studi professionali per i numerosi adempimenti in scadenza nel mese di luglio, il CNDCEC si era attivato immediatamente con i vertici dell’Agenzia delle Entrate al fine di sensibilizzarli sul punto e valutare la possibilità di uno slittamento del predetto termine a dopo la pausa estiva.
L’Agenzia ha rappresentato che, come esplicitamente indicato nelle comunicazioni inviate, “in ogni caso, la documentazione sarà valutata anche se trasmessa oltre il suddetto termine” di trenta giorni (termine non previsto dalla legge e, quindi, da considerarsi meramente ordinatorio) e che per la trasmissione dei documenti e delle informazioni richieste vige la sospensione dei termini dal 1° agosto al 4 settembre prevista dall’art. 37, comma 11-bis, secondo periodo, del D.L. 223/2006.

Considerato quindi che, come detto, le comunicazioni sono state recapitate a partire dall’ultima decade di giugno, ragionevolmente la trasmissione della documentazione e delle informazioni richieste potrà avvenire, senza conseguenze, indicativamente anche nei primi quindici giorni del prossimo mese di settembre.

La Direzione centrale servizi fiscali dell’Agenzia ha inviato una PEC al Presidente dell’Associazione nazionale commercialisti, Marco Cuchel, che aveva portato all’attenzione dell’Amministrazione finanziaria il problema dell’invio della documentazione in risposta agli avvisi ricevuti dal Fisco.

Cuchel faceva notare che il termine per rispondere a tali avvisi di irregolarità sarebbe scaduto in un periodo già pieno di scadenze, e a ridosso della sospensione feriale (art 7 quater comma 16 del DL 193/2016), senza poterne beneficiare, pertanto vi era stata la richeista di "proroga" al 30 settembre per invio dei dati.

La richeista è stata accolta dall’Agenzia che, nella PEC recapitata all’ANC, ribadisce quanto già spiegato al Consiglio nazionale e riportato nell’Informativa n. 110/2025. “Premesso che nella comunicazione dell’Agenzia delle Entrate è stato espressamente indicato che la documentazione sarà valutata anche se pervenuta oltre il termine di 30 giorni, si rappresenta che gli uffici dell’Agenzia sono stati invitati a non procedere, nell’immediato, alla comunicazione degli esiti del controllo formale, nel caso in cui il suddetto termine scada in prossimità del periodo di sospensione e non sia ancora pervenuta alcuna documentazione. Pertanto, in relazione alle richieste in oggetto recapitate alla fine dello scorso mese di giugno, si segnala che la trasmissione della documentazione potrà ragionevolmente avvenire a partire da settembre" .

Il termine parrebbe quindi il 30 settembre e quindi non il15 come prima anticipato dai Commercialisti.

Il 28 agosto 2025 l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato la versione 1.0.2 di “Il tuo ISA 2025 CPB”. 

Attenzione al fatto che come evidenziato sul sito ADE, tale prodotto il tuo ISA 2025 CPB versione 1.0.2 rimuovendo un’anomalia relativa all’ISA DG72U presente nella precedente versione 1.0.1, consente il calcolo e la trasmissione telematica, in allegato a Redditi, dell’indice sintetico di affidabilità fiscale per tutti gli ISA e della proposta di Concordato preventivo biennale (CPB) e consente, inoltre, la trasmissione telematica della proposta di CPB “in via autonoma”, utilizzando il frontespizio dei modelli Redditi.
Facciamo un riepilogo delle regole di utilizzo di questo software.

Il tuo ISA: aggiornamento delle Entrare, vediamo per chi

L'Agenzia delle Entrate lo scorso giugno ha reso disponibili due strumenti fondamentali per i contribuenti soggetti agli Indici Sintetici di Affidabilità (ISA):

• il Software "Il tuo ISA 2025 CPB" – Versione 0.1: questo aggiornamento consente il calcolo e la trasmissione telematica dell'Indice Sintetico di Affidabilità fiscale per tutti gli ISA approvati, nonché la gestione della proposta di Concordato Preventivo Biennale (CPB) per il biennio 2025-2026. Il software è stato adeguato alle disposizioni del decreto legislativo 12 giugno 2025, n. 81, approvato dal Consiglio dei Ministri il 4 giugno 2025
• la procedura di Controllo degli Indici Sintetici di Affidabilità: aggiornata l'11 giugno 2025, questa procedura verifica la coerenza tra i dati contenuti nei modelli di dichiarazione e i relativi allegati, evidenziando eventuali anomalie o incongruenze rispetto alle specifiche tecniche. L'installazione di questa procedura è necessaria per controllare le dichiarazioni Redditi 2025 contenenti gli allegati relativi agli ISA.

Entrambi gli strumenti sono stati progettati per facilitare l'adesione al CPB e garantire la correttezza delle dichiarazioni fiscali, offrendo ai contribuenti maggiore certezza e semplificazione negli adempimenti.

Il Software “Il tuo ISA 2025 CPB” – Versione 1.0.1 consente:

• il calcolo e la trasmissione telematica dell’ISA per tutti i 172 indici approvati per l’annualità 2025, secondo le specifiche tecniche pubblicate;
• la gestione della proposta di Concordato Preventivo Biennale (CPB) per il biennio 2025-2026, in linea con i criteri di affidabilità fiscale e i nuovi parametri normativi introdotti.

Ricordiamo che per la modalità di trasmissione della proposta di adesione al CPB il contribuente può scegliere tra due opzioni:

• invio in allegato alla dichiarazione dei redditi (modello Redditi 2025);
• invio autonomo mediante l’invio del solo frontespizio del modello Redditi. Questa modalità semplifica e anticipa le operazioni di adesione rispetto alla scadenza fiscale ordinaria.

L’aggiornamento alla versione 1.0.1 introduce ulteriori funzionalità operative quali ad esempio la revoca dell’adesione: il contribuente può revocare una proposta già accettata per il biennio 2025/2026 entro il 30 settembre 2025, attraverso la stessa modalità autonoma prevista per l’adesione. 

In data 28 agosto l'amministrazione finanziaria ha segnalato un ulteriore aggiornamento ma specifico al settore trasporto passeggeri.

A parte quanto evidenziato sopra per il settore di cui si tratta, viene precisato che, il calcolo dell’ISA, nonché l’eventuale accettazione di proposte di adesione al CPB elaborate con la precedente versione 1.0.1 del software Il tuo ISA 2025 CPB, restano validi per i contribuenti NON interessati dalle modifiche relative all’ISA DG72U.

Con Ordinanza 23 agosto 2025, n. 23741, la Corte di Cassazione torna a pronunciarsi sul tema delicato dell’accertamento induttivo sui conti correnti bancari dei professionisti. 

Il fulcro della controversia  è la deducibilità dei costi in presenza di versamenti ritenuti compensi non dichiarati. 

La Corte ribadisce un principio ormai consolidato: anche in caso di accertamento basato su presunzioni, l’Agenzia delle Entrate deve considerare una quota di costi deducibili per rispettare il principio di capacità contributiva.

Vediamo il dettaglio del caso di specie.

Deducibilità dei costi in presenza di versamenti ritenuti compensi non dichiarati: decisione della Cassazione

Il ricorso è stato proposto dagli eredi di un avvocato destinatario di un avviso di accertamento induttivo emesso dall’Agenzia delle Entrate in relazione ai redditi professionali dell’anno 2002.

Il de cuius aveva impugnato l’atto di accertamento, ottenendo inizialmente un parziale successo in CTP e successivamente in CTR. 

Tuttavia, la Cassazione, con precedente pronuncia, aveva annullato la sentenza di appello, rinviando alla Corte di Giustizia Tributaria regionale di secondo grado, affinché si tenesse conto della sentenza della Corte Costituzionale n. 228/2014, che aveva eliminato la presunzione legale di evasione per i prelievi bancari dei professionisti.

Il giudice del rinvio accolse parzialmente l’appello del contribuente.

A seguito di tale decisione, gli eredi ricorrevano nuovamente in Cassazione per tre motivi:

• la sentenza impugnata non indicava chiaramente il debito residuo,
• non veniva applicata correttamente la deduzione dei costi relativi ai compensi presunti,
• non si rispettava il principio di capacità contributiva, come sancito dalla Corte Costituzionale n. 10/2023.

La Cassazione nell'rodine:

• ha rigettato il primo motivo, relativo alla presunta estinzione del giudizio per mancata riassunzione nel termine;
• accolto il secondo motivo, nella parte riguardante la mancata deduzione forfettaria dei costi;
• assorbito il terzo motivo, relativo alle spese del primo giudizio di Cassazione.

La Corte ha riaffermato un principio di diritto fondamentale: «Nel caso in cui, in seguito ad accertamento induttivo, vengano imputati al contribuente maggiori ricavi, è obbligatoria la deduzione di una quota forfettaria di costi necessari alla produzione di tali ricavi, anche in assenza di una documentazione precisa».

La ratio risiede nel rispetto dell’art. 53 della Costituzione, che impone la tassazione sulla capacità contributiva reale e non presunta. L'accertamento induttivo, anche quando fondato, non può trasformarsi in un’imposizione automatica che ignora i costi sostenuti per produrre il reddito.

Occorre evidenziare che la sentenza conferma un orientamento giurisprudenziale ormai consolidato, ad esempio, la Cassazione n. 7122/2023 e la Cass. n. 31981/2024 avevano affermato che, in caso di accertamenti basati su presunzioni (es. movimentazioni bancarie), l’Amministrazione non può prescindere dalla stima di costi proporzionali ai ricavi accertati.

La novità della Sentenza n. 23741/2025 sta nell’estensione applicativa anche ai versamenti bancari imputati a compensi in nero, e nel rafforzamento del legame tra accertamento tributario e principi costituzionali.

La normativa emergenziale COVID-19, sospendendo dall’8 marzo al 31 maggio 2020 le attività di liquidazione, accertamento, riscossione e contenzioso degli enti impositori, ha disposto la proroga di 85 giorni dei termini di decadenza e di prescrizione (art. 67 commi 1 e 4 del DL 18/2020), tale sospensione si applica anche ai tributi comunali, in quanto la proroga abbraccia tutti gli uffici degli enti impositori, compresi gli enti locali e quindi riguarda anche i termini per l'IMU.

Proroga COVID di 85 giorni per la decadenza: vale anche per l’IMU

La vicenda ha origine da un avviso di accertamento IMU per l’anno 2015 notificato da Soget Spa, concessionario della riscossione per un Comune.

L’avviso fu spedito il 25 marzo 2021, mentre il termine di decadenza risultava prorogato fino al 26 marzo 2021 in virtù della normativa emergenziale anti-Covid (art. 67, D.L. n. 18/2020).

Tuttavia, la società contribuente ricevette l’avviso solo il 30 marzo 2021 oltre il termine, di qui la contestazione sulla tempestività dell’atto.

Il ricorso è stato accolto in primo grado e confermato in appello.

La Corte di Giustizia Tributaria Regionale di secondo grado ha ritenuto l’avviso notificato tardivamente e quindi inefficace per decadenza, affermando che fa fede la data in cui l’atto è entrato nella disponibilità del contribuente ovvero il 30 marzo 2021, e non quella di consegna all’ufficio postale ovvero il 25 marzo 2021.

Soget ha presentato ricorso in Cassazione, denunciando una violazione delle norme sulla notifica degli atti tributari e sul termine di decadenza, invocando il principio della scissione soggettiva degli effetti della notifica.

La Corte ha ribadito che in materia tributaria si applica la scissione soggettiva della notificazione ossia, i fini del rispetto del termine di decadenza, è sufficiente che l’ente impositore abbia consegnato l’atto per la notifica entro il termine previsto, anche se il contribuente lo riceve successivamente.

Durante l’emergenza pandemica, l’art. 67 del D.L. n. 18/2020 ha sospeso i termini di decadenza dal 8 marzo al 31 maggio 2020, determinando una proroga di 85 giorni.

Nel caso specifico, il termine ordinario di decadenza quinquennale in scadenza naturale il 31 dicembre 2020 è stato prorogato al 26 marzo 2021. 

La spedizione del 25 marzo 2021, dunque, è risultata tempestiva.

Con l’ordinanza n. 21765/2025, la Sezione Tributaria della Cassazione ha accolto il ricorso di Soget, cassando la sentenza di secondo grado e rinviando alla CGT per un nuovo esame.

La Corte ha affermato il seguente principio di diritto: “In tema di notificazione degli atti di accertamento tributario, ai fini del rispetto del termine di decadenza, rileva la data in cui l’ente ha consegnato l’atto all’agente notificatore (es. Poste), non quella di effettiva ricezione da parte del contribuente”.

La sentenza conferma la giurisprudenza prevalente, in particolare quanto già espresso dalle Sezioni Unite nel 2021, rafforzando il principio della scissione soggettiva anche in ambito tributario.

Pertanto, la decisione della Cassazione non rappresenta un cambio di orientamento, ma piuttosto una precisazione applicativa in un contesto particolare: quello delle proroghe emergenziali dovute al Covid-19.

In sintesi la Cassazione, dopo avere richiamato l’applicabilità al caso di specie del principio generale della scissione soggettiva degli effetti della notificazione dell’avviso di accertamento (secondo cui, ai fini della verifica del rispetto dei termini da parte dell’ente impositore che notifica, va fatto riferimento alla data di invio dell’atto), ha precisato che la sospensione per 85 giorni dei termini relativi alle attività di liquidazione, controllo, accertamento, riscossione e contenzioso, disposto a norma del citato art. 67 commi 1 e 4 del DL 18/2020 per “gli uffici degli enti impositori”, si applica a tutti gli enti impositori, erariali e locali, dato che la disposizione non reca alcuna distinzione.

L’Agenzia aggiorna le linee guida sul Tax Control Framework con 3 schede tecniche su swap, diritto di superficie e obbligazioni convertibili.

Con il Provvedimento n. 321934 del 7 agosto 2025, l’Agenzia delle Entrate ha approvato nuove e specifiche istruzioni in materia di mappatura dei rischi fiscali derivanti dai principi contabili applicati dai contribuenti, in attuazione dell’articolo 4, comma 1-quater, del D.Lgs. 5 agosto 2015, n. 128.

Le istruzioni, elaborate congiuntamente all’Organismo Italiano di Contabilità (OIC), integrano le Linee guida sul sistema di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale (Tax Control Framework – TCF) già approvate il 10 gennaio 2025 (leggi anche Adempimento collaborativo: le linee guida per obblighi e certificazioni).

Il documento fa parte della strategia di rafforzamento del Regime di adempimento collaborativo, volto a garantire certezza nell’applicazione della norma tributaria, ridurre il contenzioso e promuovere un dialogo costruttivo tra imprese e Amministrazione finanziaria.

Scarica il testo del Provvedimento e le 3 nuove Schede tecniche allegate:

• Allegato 1 – Recesso anticipato da un contratto di commodity swap: trattamento contabile e fiscale
• Allegato 2 – Trattamento contabile, ai fini delle imposte sui redditi, del corrispettivo per la concessione del diritto di superficie
• Allegato 3 – Emissione e chiusura di un prestito obbligazionario convertibile a tasso zero: trattamento contabile e fiscale.

Contesto normativo e obiettivi

Il Regime di adempimento collaborativo, introdotto dal D.Lgs. 128/2015 e recentemente modificato dal D.Lgs. 221/2023 e dal D.Lgs. 108/2024, prevede che le imprese aderenti dispongano di un TCF efficace, ora soggetto a certificazione anche in relazione alla conformità ai principi contabili.

Le nuove istruzioni operative, predisposte nell’ambito del tavolo tecnico Agenzia–OIC istituito il 10 ottobre 2024, mirano a standardizzare e uniformare le modalità di individuazione e gestione dei rischi fiscali connessi alle scelte contabili, facilitando così la transizione verso modelli certificati e riconosciuti.

Le tre nuove schede tecniche approvate

Il provvedimento allega tre schede di mappatura dei rischi che forniscono indicazioni di trattamento contabile e fiscale per specifiche operazioni:

1. Recesso anticipato da un contratto di commodity swap
   • disciplina le modalità di contabilizzazione della riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi e la rilevanza fiscale del provento derivante dalla chiusura anticipata del derivato,
   • il principio di derivazione rafforzata guida la rilevazione ai fini IRES e IRAP in coerenza con la rappresentazione in bilancio.
2. Corrispettivo per la concessione del diritto di superficie
   • stabilisce che i canoni periodici percepiti per la costituzione di un diritto di superficie a tempo determinato siano contabilizzati come ricavi e non come plusvalenze,
   • ai fini fiscali, per i soggetti “Nuovi OIC” si applicano le regole di qualificazione e imputazione temporale derivanti dalla corretta contabilizzazione.
3. Emissione e chiusura di un prestito obbligazionario convertibile a tasso zero
   • illustra il trattamento IAS/IFRS della componente di debito e di equity, la ripartizione dei costi di transazione e la rilevazione degli interessi passivi “sostanziali”,
   • prevede il regime fiscale sia nella fase di vita del titolo sia alla scadenza, con e senza esercizio del diritto di conversione.

Implicazioni per le imprese

Le nuove schede tecniche rappresentano strumenti operativi per i contribuenti, in particolare per le società di maggiori dimensioni e complessità, che intendono aderire o già aderiscono al Regime di adempimento collaborativo. Esse consentono di:

• uniformare i comportamenti contabili e fiscali su operazioni tipiche e potenzialmente critiche;
• ridurre il rischio di contestazioni grazie alla preventiva mappatura e gestione delle fattispecie sensibili;
• facilitare il processo di certificazione del TCF, ora requisito obbligatorio.

Il provvedimento ribadisce inoltre che le istruzioni potranno essere periodicamente aggiornate o integrate, ampliando il ventaglio di casistiche esaminate.

• Provvedimento AdE 321934 del 07.08.2025