Studio Caruso

Con Risposta a Interpello n 258 del 6 dicembre le Entrate trattano il caso di un contribuente forfettario fuoriuscito dal regime, nel 2024, per superamento soglia dei 100.000 euro.

Egli chiede se si applichi al suo caso la causa di esclusione prevista dall'articolo 4, comma 1, lettera  d), del Correttivo che ha modificato l'articolo 11 del decreto legislativo n. 13 del 2024, introducendovi ­ tra l'altro ­la lettera b ­ter), secondo la quale costituisce ulteriore (nuova) causa  di esclusione dal CPB, l'''adesione, per il  primo periodo d'imposta oggetto del concordato, al regime forfetario di cui all'articolo 1, commi da 54 a 89, della legge n. 190 del 2014''.

Chiede se tale causa di esclusione si applichi anche al proprio caso vale a dire: ''al contribuente che, inizialmente adottato per il medesimo periodo d'imposta il Regime Forfettario, sia successivamente (ma comunque nello stesso periodo d'imposta) costretto ad uscirne con conseguente, immediata, adozione del regime fiscale ordinario''. 

CPB Forfettario: chiarimenti su causa di esclusione

Le Entrate evidenziano che la risposta in oggetto è limitata esclusivamente al quesito prospettato dall'Istante e, nello specifico, all'applicazione della causa di esclusione dal CPB prevista dalla lettera b ­ter) dell'articolo 11 del decreto legislativo n. 13 del 2024, al caso del contribuente (come l'Istante) che ha inizialmente adottato per il periodo d'imposta 2024 il Regime Forfetario e poi  (nel medesimo periodo) è stato costretto a uscirne a causa del superamento del limite  dei 100.000 euro dei compensi  previsto  dall'articolo  1,  comma  71,  secondo periodo, della legge n. 190 del 2014.

La circolare n. 32/E del 2023, al par. 3.2, precisa che nel caso di  superamento del  limite  di cui  sopra  ''[…]  il regime forfetario cessa di avere applicazione dall'anno stesso nel  quale si verifica detta condizione. In proposito, si ritiene, coerentemente con il dato letterale della disposizione nonché con i criteri di determinazione del reddito del regime forfetario, che per la verifica del predetto limite debba assumere rilevanza il criterio di cassa. Il superamento del limite di 100.000 euro nel corso dell'anno, come chiarito nella relazione illustrativa al disegno di legge di  bilancio  2023, comporta che per detto periodo d'imposta troveranno applicazione le regole ordinarie di determinazione del reddito d'impresa o di lavoro autonomo. […] In altri termini, la fuoriuscita dal regime per il superamento dei 100.000 euro quale limite di compensi o ricavi implica una serie di adempimenti che il contribuente è tenuto ad assolvere in relazione al periodo d'imposta in corso al momento del superamento'' (sottolineature aggiunte) 

Da quanto sopra, discende che, al verificarsi, nel corso del 2024, del superamento del limite indicato dal citato comma 71, l'Istante determinerà per tutto il 2024 il proprio reddito di lavoro autonomo secondo le regole ordinarie. 

Per quanto concerne la disciplina del CPB, il citato articolo 11 stabilisce le relative cause di esclusione prevedendo che ''[n]on possono accedere alla proposta di concordato preventivo biennale i contribuenti per i quali sussiste anche solo una delle seguenti cause di esclusione: 

• […] b­ ter) adesione, per il primo periodo d'imposta oggetto del concordato, al regime forfetario di cui all'art. 1, commi da 54 a 89 della legge n. 190 del 2014 […]''. 

Con  riferimento  alla condizione ostativa  prevista  dalla riportata lettera  b ter),  unitamente  a  quella  della successiva lettera  b­ quater),  la  circolare  n.  18/E  del 17  settembre  2024 chiarisce che queste: ''[…]  da un lato hanno l'obiettivo di evitare distorsioni nel meccanismo applicativo dell'istituto, dall'altro hanno la finalità di garantire che, tra il momento in cui è definita la proposta e le annualità in cui la proposta trova applicazione, non intervengano significative modifiche alla soggettività del contribuente che ha aderito al CPB''

Le Entrate evidenziano che, in presenza di tutti gli ulteriori presupposti e condizioni previsti dalla relativa disciplina ­non osti all'adesione alla proposta di Concordato la circostanza che il contribuente abbia inizialmente adottato per il  2024 il Regime Forfetario e, che nel  corso del  medesimo periodo d'imposta,  ne fuoriesca per il superamento del limite di 100.000 euro di cui al comma 71 dall'articolo 1 della legge n. 190 del 2014, con conseguente adozione del regime ordinario per l'intero 2024. 

Va però evidenziato che, data la formulazione del citato articolo 11 (''[n]on possono accedere alla proposta di concordato preventivo […]''), solo laddove il  superamento di tale limite avvenga prima del termine previsto per aderire alla proposta di Concordato, la causa ostativa prevista dalla citata lettera b ­ter) non viene a essere integrata e che, conseguentemente, il contribuente può legittimamente accedere alla proposta.   

Pertanto, al ricorrere di tutte le altre condizioni richieste, l'Istante può aderire al CPB per il 2024 laddove nei suoi confronti cessi di avere applicazione, nello stesso anno 2024, il Regime  Forfetario a  causa  del  superamento del limite  di  100.000  euro dei compensi,  secondo  quanto  previsto  dal citato comma  71, e a condizione che tale superamento sia avvenuto prima della scadenza del termine per l'adesione alla proposta di Concordato.

L'orientamento appena evidenziato, è stato confermato dalla Entrate nella Conferenza tenutasi in data 27 gennaio da Italia Oggi, e durante la quale viene specificato che, il contribuente che nel 2024 entra nel regime forfetario per poi fuoriuscirne nel medesimo anno per superamento della soglia di ricavi e compensi di 100.000 euro, può aderire al concordato preventivo biennale 2024-2025 come soggetto ISA, a condizione che la disapplicazione del regime forfetario si sia verificata prima dello scadere del termine per l’accettazione della proposta di CPB.

Tenuto conto della riapertura dei termini disposta dal DL 155/2024, a tal fine la fuoriuscita dal regime forfetario per superamento della soglia di 100.000 euro deve essersi verificata entro il 12 dicembre 2024, oppure nella data in cui il contribuente ha aderito alla proposta, se precedente al 12 dicembre.

• Risposta AdE 248 del 6.12.2024 - Interpello

In data 27 gennaio si è tenuto l'annuale convegno di Italia Oggi per i Commercialisti, e vi hanno partecipato anche rappresentanti del Governo e delle Entrate.

In questa occasione tra gli altri chiarimenti, le Entrate hanno chiarito aspetti della decadenza del Concordato preventivo biennale.

Ricordiamo che in proposito, già nel mese di ottobre 2024, le Entrate avevano pubblicato diversi chiarimenti con FAQ.

Leggi anche: Concordato preventivo biennale: chiarimenti ADE aggiornati al 28.10

Vediamo ora i nuovi chiarimenti Ade.

Concordato preventivo biennale: chiarimenti ADE sulla decadenza

L’Agenzia precisa il campo di applicazione della causa di decadenza di cui all’art. 22 comma 1 lett. b) del D.lgs. n. 13/2024.

In base a questa norma, il CPB cessa di produrre i suoi effetti, per entrambi i periodi di imposta di riferimento, nel caso in cui, a seguito della presentazione di una dichiarazione integrativa, i dati e le informazioni dichiarati dal contribuente determinano una quantificazione diversa dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli per cui vi era stata l'accettazione della proposta di patto col Fisco.

Il concordato preventivo biennale consiste nella determinazione preventiva del reddito di impresa o professionale, rilevanti ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP e che quindi la presentazione di una dichiarazione integrativa, che modifica solo dati che non influiscono sul reddito d’impresa o di lavoro autonomo, o che modifichi altri redditi non rileva ai fini della causa di decadenza dell'accordo.

Le integrazioni o le modifiche delle dichiarazioni dei redditi, o l’indicazione di dati non corrispondenti a quelli comunicati ai fini del CPB, sono rilevanti per la decadenza dall'istituto, solo quando le stesse determinino un minor reddito o valore netto della produzione oggetto del concordato, per un importo superiore al 30%, come anche chiarito dalla Circolare n. 18/2024 al paragrafo 2.6

In caso di errori che influiscono sulla determinazione del reddito concordato, la presentazione di dichiarazioni integrative “richiede il ricalcolo della proposta ai soli fini della verifica delle ipotesi di decadenza”, per controllare se il limite del 30% sia stato o meno superato.

In esito positivo, si verificherà la decadenza dal CPB, mentre in esito negativo, con scostamenti sotto la soglia, il concordato preventivo biennale continuerà ad applicarsi, senza necessità di modificare il reddito determinato e accettato con la dichiarazione originaria.

In pratica, il reddito su cui saranno calcolate le imposte per il biennio concordato rimane quello accettato con la presentazione del modello redditi originario. Clicca qui per consultare le FAQ pubblicate dalle Entrate con ulteriori chiarimenti.

Con Risoluzione n. 50/E del 17 ottobre 2024 sono stati istituiti i codici tributo per il versamento, tramite modello F24, dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali nonché dell’imposta regionale sulle attività produttive per i soggetti che aderiscono al regime di ravvedimento di cui all’articolo 2-quater del decreto-legge 9 agosto 2024, n. 113, convertito con modificazioni dalla legge 7 ottobre 2024, n. 143. 

Con la Risoluzione n 1/2025 si forniscono indicazioni sulle modalità di compilazione del modello F24 nel caso in cui il ravvedimento si riferisca a società o associazioni di cui all’articolo 5 e agli articoli 115 e 116 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR).

Concordato preventivo biennale: l’F24 di società e associazioni

Ricordiamo che il Provvedimento ADE n. 403886 del 4 novembre 2024 ha stabilito le modalità e i termini di comunicazione delle opzioni per l’applicazione dell’imposta sostitutiva del CPB.

In particolare, il paragrafo 3.2, ha previsto che “Per le società e associazioni di cui all’articolo 5 ovvero le società di cui agli articoli 115 e 116 del “Tuir” l’opzione di cui al precedente punto 3.1 è esercitata con la presentazione di tutti i “modelli F24” di versamento, relativi alla prima o unica rata: 

• dell’imposta sostitutiva dell’imposta regionale sulle attività produttive da parte della società o associazione; 
• delle imposte sostitutive delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da parte dei soci o associati” 

In relazione al versamento dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da parte dei soci o associati, per la quota di rispettiva competenza, in sede di compilazione del modello F24:

• nella sezione “Contribuente” sono riportati, negli appositi campi, il codice fiscale e i dati anagrafici del socio o associato; 
• il campo “Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare” è valorizzato con il codice fiscale della società o associazione unitamente al codice “73” da riportare nel campo “codice identificativo”, come di seguito ridenominato. “73” – “Contribuente – Società”.

Restano validi i versamenti effettuati senza l'indicazione del codice fiscale della società o associazione nel predetto campo “Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare” e del codice identificativo “73” 

L’articolo 7, comma 1, lett. a-bis), del decreto-legge 19 ottobre 2024, n. 155, convertito, con modificazioni, dalla legge 9 dicembre 2024, n. 189, intervenendo sul comma 8 dell’articolo 2-quater del decreto-legge 9 agosto 2024, n. 113, ha previsto che con riguardo ai redditi prodotti in forma associata dai soggetti di cui all’articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, imputati ai singoli soci o associati, ovvero in caso di redditi prodotti dai soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera a), del suddetto testo unico, imputati ai singoli soci ai sensi degli articoli 115 e 116 del medesimo testo unico, il versamento 

dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali può essere eseguito dalla società o associazione in luogo dei singoli soci o associati. 

In proposito, per il versamento eseguito dalla società o associazione, in sede di compilazione del modello F24, occorre indicare il codice tributo “4075”, indipendentemente dalla compagine sociale.

Il versamento dovrà riferirsi all’intero ammontare dell’imposta dovuta relativo alla società o associazione, anche se effettuato in forma rateale. Il versamento dell’imposta sostitutiva dell’IRAP è eseguito dalla società o associazione con il codice tributo “4076”. 

• Risoluzione AdE 1 del 09.01.2025

Dal 1° gennaio aumentano da 30 a 60 giorni i termini per definire gli avvisi bonari. Vediamo i dettagli delle novità.

Avvisi bonari: 60 giorni di tempo per la definizione

Dal 1° gennaio i contribuenti avranno più tempo per definire gli avvisi bonari ricevuti dall'Agenzia delle Entrate e derivanti da liquidazione automatica o controllo formale delle dichiarazioni. Ai fini della riduzione delle sanzioni:

• ad un terzo per le liquidazione automatica
• ai due terzi per il controllo formale

la prima rata o l'intero del dovuto, andranno pagate entro 60 giorni dalla ricezione della comunicazione bonaria ADE.

La novità è in vigore per le comunicazioni elaborate dal 1° gennaio 2025 e quindi verosimilmente per le prossime comunicazioni ricevute dai contribuenti sui controlli.

La modifica è stata apportata dal Dlgs. 5 agosto 2024 n. 108, che ha modificato gli artt. 2, 3 e 3-bis del Dlgs. 462/97.

Identicamente, sono stati modificati gli artt. 36-bis e 36-ter del DPR 600/73 e 54-bis del DPR 633/72,  prevedendo che i chiarimenti del contribuente successivi alla comunicazione bonaria dovranno avvenire nei 60 giorni.

Nel caso in cui l’avviso bonario venga recapitato all’intermediario il termine di pagamento delle somme o della prima rata “è ampliato a novanta giorni decorrenti dalla data di trasmissione telematica dell’invito di cui alla lettera a) del comma 1 del presente articolo” .

Invariato invece è il termine di 30 giorni per pagare le imposte derivanti da liquidazione dei redditi soggetti a tassazione separata.

Per un approfondimento leggi anche: Avvisi bonari: cosa cambierà nel 2025.

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Con l'Ordinanza n. 25744 del 26 settembre 2024 la Cassazione ha evidenziato che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l’inventario non indichi e valorizzi le rimanenze con raggruppamento per categorie omogenee, si ostacola l’analisi contabile del Fisco e da ciò deriva l’incompletezza e l’inattendibilità delle scritture contabili, che giustificano anche l’accertamento induttivo ex art. 39, comma 2, lett. d), del medesimo d.P.R. e il ricorso alle presunzioni supersemplici, ossia prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
Vediamo il caso di specie.

Assenza di inventario: legittimo l’accertamento induttivo

Con atto di accertamento l'Agenzia delle Entrate accertava nei confronti di una Srl, ai fini Ires maggiori ricavi e minori costi indebitamente dedotti con un reddito imponibile di Euro 110.335,00 in luogo del reddito dichiarato; ai fini Irap, previa rettifica del valore della produzione, una maggiore imposta; ai fini Iva, previa rettifica del volume di affari, una maggiore imposta.

L'Agenzia delle Entrate applicava le sanzioni per irregolare tenuta della contabilità nonché per la presentazione di dichiarazione infedele ai fini Ires, Irap e Iva.

La società impugnava l'atto impositivo innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale contestando gli addebiti circa la regolare tenuta della contabilità, l'emissione di fatture senza corrispettivo, l'accertamento induttivo dei ricavi e le modalità di calcolo applicate dall'Agenzia delle Entrate.

La CTP accoglieva parzialmente il ricorso dichiarando illegittimo l'accertamento relativamente alla ripresa a tassazione dei costi dichiarati indeducibili e rigettava nel resto confermando l'accertamento impugnato.

La Srl impugnava la sentenza innanzi alla CTR che respingeva l'impugnazione e condannava la società contribuente alle spese di giudizio. Avverso a tale pronuncia della CTR la Srl, ha proposto ricorso per Cassazione con due motivi.

Con il primo motivo di ricorso la Srl deduce violazione e falsa applicazione degli articoli 39 e 41-bis del D.P.R. 29-09-1973, n. 600 in relazione all'articolo 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

In particolare, la parte ricorrente critica la sentenza impugnata perché sarebbe affetta da errore di diritto per avere il giudice di appello ritenuto sussistenti i presupposti per l'accertamento induttivo dei ricavi in ragione della totale inaffidabilità delle c.d. liste inventariali, anche se le stesse non erano obbligatorie per l'impresa e anche se gli errori e le omissioni della contabilità dovevano ritenersi scusabili e nei limiti della tollerabilità.

La Cassazione evidenzia che il motivo è inammissibile nella parte in cui sollecita la Corte a una nuova valutazione del materiale istruttorio, già condotta dalla sentenza impugnata in modo coerente ed intellegibile, ed è comunque infondato nella misura in cui non si ravvisano errori di diritto nel ragionamento svolto dal giudice di merito.

La sentenza rileva come l'accertamento abbia evidenziato una serie di fatture prive degli importi ricevuti per le prestazioni effettuate e come tale anomalia sia in grado, unitamente all'assenza di liste inventariali necessarie per gli eventuali riscontri, a far concludere per la inaffidabilità della contabilità e per la sussistenza del presupposto dell'accertamento induttivo. 

La motivazione circa le evidenze probatorie è esente da vizi e trova fondamento nei principi di diritto più volte affermati dalla Cassazione nella specifica materia: si consideri, infatti, che "in tema di accertamento delle imposte sui redditi, qualora l'inventario ometta di indicare e valorizzare le rimanenze con raggruppamento per categorie omogenee, in violazione dell'art. 15 , comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973 , si determina un ostacolo nell'analisi contabile del fisco sicché ne discendono l'incompletezza e l'inattendibilità delle scritture contabili, che giustificano anche l'accertamento induttivo puro ex art. 39, comma 2, lett. d), del medesimo D.P.R. e il ricorso alle presunzioni cc.dd. supersemplici, ossia prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Pertanto, ove il contribuente non abbia assolto – già in sede di accesso, ispezione o verifica – l'onere di mettere a disposizione degli accertatori le distinte che sono servite per la compilazione dell'inventario, egli è tenuto ad esibirle, al più tardi, in sede contenziosa, onde consentire al giudice di merito, ferma la legittimità del metodo dell'accertamento, di valutarne l'attendibilità" (Cass. 17-06-2021, n. 17244)

Più recentemente e circa i presupposti per l'accertamento induttivo, la Cassazione ha richiamato il principio secondo il quale: "in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il giudizio di complessiva o intrinseca inattendibilità delle scritture contabili, ancorché formalmente corrette, costituisce il presupposto per procedere con il metodo analitico-induttivo, che consente valutazioni sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, ai sensi dell'art. 39 , comma 1, lett. d), del D.P.R. n. 600 del 1973, ma anche quello per procedere con l'accertamento induttivo "puro", fondato su presunzioni cd. supersemplici, prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, in presenza di una delle tassative condizioni previste dallo stesso art. 39, comma 2, il quale, inoltre, costituendo una facoltà per l'Amministrazione, può prescindere anche solo in parte dalle scritture contabili e dal bilancio e non richiede alcuna specifica motivazione per l'utilizzazione di dati indicati in contabilità o in dichiarazione o comunque provenienti dallo stesso contribuente, anche a fronte di un giudizio di complessiva inattendibilità della contabilità, nel rispetto di una ricostruzione operata sempre secondo criteri di ragionevolezza e nel rispetto del parametro costituzionale della capacità contributiva" (Cass. 13-06-2024, n. 16528).

La Cassazione ha aggiunto che il ragionamento condotto nell'atto di accertamento, e convalidato nella sentenza di merito, è conforme al principio enunciato da questa Corte, secondo il quale: "in tema di accertamento analitico induttivo ex art. 39 , comma 1, lett. d) del D.P.R. n. 600 del 1973 , le percentuali di ricarico, accertate con riferimento ad un determinato anno fiscale, costituiscono validi elementi indiziari, da utilizzare secondo i criteri di razionalità e prudenza, per ricostruire i dati corrispondenti relativi ad anni precedenti o successivi, atteso che, in base all'esperienza, non si tratta di una variabile occasionale, per cui incombe sul contribuente, anche in virtù del principio di vicinanza della prova, l'onere di dimostrare i mutamenti del mercato o della propria attività che possano giustificare in altri periodi l'applicazione di percentuali diverse" (Cass. 29.12.2016, n. 27330).

Tale principio, applicabile, anche a condotte contabili del tutto anomale ed antieconomiche come quelle ravvisate nell'accertamento in questione, vale a privare di fondatezza la doglianza e a rendere del tutto condivisibile la conclusione raggiunta dalla sentenza impugnata circa la plausibilità dell'accertamento in difetto di prove contrarie e convincenti offerte dal contribuente circa diverse e più regolari prassi contabili seguite dall'impresa negli anni immediatamente precedenti.

Con il secondo profilo di doglianza la società ricorrente critica la sentenza impugnata per aver ritenuto di "non accogliere la censura espressa in merito alla mancanza dei presupposti, ai fini applicativi, della ricostruzione dei ricavi" conducendo il ragionamento in base all'art. 39 del D.P.R. 600-1973 mentre la motivazione dell'avviso di accertamento non conteneva alcuna indicazione circa tale disposizione ma solo il riferimento all'art. 41-bis del D.P.R. 600-1973, sicché sarebbe fallace l'individuazione dei presupposti per l'accertamento induttivo.

La doglianza è infondata secondo il seguente principio: "l'accertamento parziale non costituisce un metodo di accertamento autonomo rispetto a quello previsto dagli artt. 38 e 39 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del D.P.R. n.633 del 1972, bensì una modalità procedurale che ne segue le medesime regole, sicché il relativo oggetto non è circoscritto ad alcune categorie di redditi e la prova può essere raggiunta anche in via presuntiva: ne deriva che non assume rilievo alcuno il fatto che nel relativo avviso ci si riferisca erroneamente al predetto art. 39 anziché all'art. 41-bis del D.P.R. n. 600 del 1973 (Cass. 04-04-2018, n. 8406).

Inoltre è dedotta dalla SRL l'illegittimità delle sanzioni irrogate con riferimento al principio del favor rei e al combinato disposto dell'art. 3, comma 3, D.Lgs. 18-12-1997, n. 472 e del D.Lgs. 24-09-2015, n. 158, con conseguente violazione dello jus superveniens in relazione all'art. 360 , primo comma, n. 3), cod. proc. civ.

La Cassazione ha accolto il rilievo e in applicazione del principio del trattamento sanzionatorio più favorevole al contribuente, la sopravvenuta revisione del sistema sanzionatorio tributario, è applicabile retroattivamente alla condizione, ricorrente nel caso in esame, che il processo sia ancora in corso con la conseguente non definitività della parte sanzionatoria del provvedimento impugnato.

In conclusione, il ricorso va rigettato quanto al primo motivo e accolto quanto al secondo motivo; la sentenza impugnata deve essere cassata quanto alla conferma della irrogazione delle sanzioni contenute nell'avviso, con rinvio alla Commissione tributaria regionale competente, in diversa composizione, per le necessarie valutazioni di merito ai fini della determinazione delle sanzioni in conformità alla nuova cornice edittale prevista dalla normativa sopravvenuta.

Con il Provvedimento n. 419815 del 19.11 le Entrate pubblicano le regole per la consultazione dal 20 novembre all’interno del Cassetto fiscale degli avvisi bonari.

E' bene evidenziare che anche i professionisti delegati potranno accedere alle nuove funzionalità di pagamento diretto online degli avvisi bonari tramite il cassetto fiscale.

Leggi anche Cassetto fiscale: implementato dalla Riforma Fiscale

Cassetto fiscale: dal 20.11 disponibili le comunicazioni sui controlli

Il provvedimento, emanato ai sensi del comma 3 dell’articolo 23 del decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1, disciplina l’attivazione delle funzionalità che permettono, al contribuente e al suo professionista di fiducia, di consultare e gestire, in un’unica sezione della propria area riservata del sito internet dell’Agenzia delle entrate, le comunicazioni degli esiti dei controlli effettuati ai sensi degli articoli 36-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.633.
Attenzione al fatto che, le comunicazioni sono rese disponibili nella sezione “L’Agenzia scrive” del Cassetto fiscale; nella stessa area il contribuente può effettuare il pagamento delle somme dovute oppure richiedere assistenza.
Tali funzionalità arricchiscono il contenuto informativo del Cassetto fiscale, in conformità con quanto previsto dall’articolo 16, comma 1, lett. i) e l), della legge 9 agosto 2023, n. 111 e dall’articolo 23 del decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1, al fine di favorire il corretto adempimento degli obblighi tributari e promuovere la compliance, tramite lo sviluppo di nuovi servizi web rivolti ai cittadini e l’ampliamento dei contenuti presenti all’interno del Cassetto fiscale.

La disponibilità del documento è comunicata mediante notifica nell’area riservata e, se il destinatario è una persona fisica, anche mediante un messaggio trasmesso tramite il punto di accesso telematico attivato presso la Presidenza del Consiglio dei Ministri ex art. 64-bis del DLgs. 82/2005 (app IO).

La comunicazione è messa a disposizione dopo la sua consegna: se non è visualizzata, è consultabile previo inserimento dei relativi dati identificativi della stessa.

Infine, dal provvedimento si intuisce che sarà possibile solo il pagamento in unica soluzione: per la gestione di eventuali rateazioni (fino a 20 rate trimestrali ai sensi del Dpr 462/97) si dovrà seguire il percorso tradizionale. 

• Provvedimento AdE 419815 del 19.11.2024 - Cassetto Fiscale

La recente ordinanza della Corte di Cassazione numero 25750 del 26 settembre 2024 prende in esame l’incresciosa situazione in cui dalla contabilità del contribuente risulti un saldo di cassa negativo.

Non è la prima volta che la Corte di Cassazione esamina una situazione del genere, tra le deliberazioni più recenti si ricorda anche la numero 7538 del 26 marzo 2020.

Sul fatto va segnalato che la Corte di Cassazione pone l’accento sulla gravità della situazione; infatti, se il saldo di cassa in rosso risulti acclarato, secondo la Corte, già solo questo è situazione sufficiente per giustificare un accertamento induttivo.

Infatti, la sussistenza di un saldo di cassa negativo implica che le voci di spesa sono superiori agli introiti registrati; questo, oltre a costituire una evidente anomalia contabile, fa presumere l’esistenza di ricavi non contabilizzati, in misura pari almeno al disavanzo.  

Tale situazione, secondo la Corte di Cassazione è sufficiente a legittimare un accertamento induttivo del reddito di d’impresa, ex articolo 39 del DPR 600/1973 e articolo 54 del DPR 633/1972, rispettivamente per imposte sui redditi e IVA.

Sulla questione l’ordinanza numero 25750/2024 richiama il principio di diritto già emanato nel 2020 dall’ordinanza numero 7538.

L’inversione dell’onere della prova

La medesima ordinanza 25750/2024 analizza anche il collegato problema dell’onere della prova.

Secondo la Corte di Cassazione, infatti, qualora l’accertamento effettuato dall’ufficio si fondi su verifiche di conti correnti bancari, l’onere probatorio a carico dell’ente è soddisfatto proprio dalla presenza dei documenti relativi ai suddetti conti.

Invece, per quanto riguarda il contribuente, si determina un’inversione dell’onere della prova, che diviene a suo carico: sarà il contribuente a dover dimostrare che gli elementi risultanti dalla documentazione bancaria non sono riferibili  a operazioni imponibili. 

Dovendo anche fornire, a riguardo, una prova non generica, ma analitica con riferimento a ogni specifico movimento bancario per il quale si vuole dimostrare la non imponibilità fiscale.

Sul punto l’ordinanza numero 25750/2024 richiama quanto di recente già enunciato sempre dalla Corte di Cassazione con la deliberazione numero 2928 del 29 gennaio 2024.

Il Dl n 167/2024 pubblicato in GU del 14 novembre consente di aderire tardivamente al CPB.

A tal proposito occorre ricordare che, il termine ordinario per l'adesione da parte dei soggetti ISA al patto col fisco è scaduto il 31 ottobre, ma il DL in questione ha riaperto a certe condizioni, la possibilità di aderire ancora entro il giorno 12 dicembre.

Considerato che entro il 30 novembre, ovvero entro il 2 dicembre poichè il 30.11 cadrà di sabato, occorre versare il secondo acconto di imposta 2024, i soggetti che aderiscono al CPB dopo tale data, dovranno ravvedere gli acconti delle imposte 2024. Vediamo maggiori dettagli.

Adesione al CPB entro il 12.12: acconti d’imposta ravvedibili

Entro il 12 dicembre è possibile aderire al CPB secondo quanto stabilito dal DL n 167/2024 di riapetura dei termini.

In base a ciò, chi dovesse aderire, dal 3 al 12 dicembre, dovrà corrispondere gli acconti come versamento tardivo, da ridurre con ravvedimento operoso.

In tal caso, si pagherà in base a quanto previsto dall'art 20 del Dlgs n 13/2024 con sanzione per tardivo versamento con ravvedimento operoso.

Ricordiamo che sul ravvedimento sono in vigore dal 1° settembre le nuove norme previste dal Dlgs n 87/2024.

In base alle novità, per i ritardi non superiori a 90 giorni la sanzione del 25% si riduce al 12,50 per cento.

Inoltre, con pagamento tardivo non superiore a 15 giorni, la misura del 12,50% si riduce ulteriormente a un importo pari a un quindicesimo per ogni giorno di ritardo, e in aggiunta gli interessi legali.

Per quanto quidi di utilità ricordiamo che il citato art 20 recita che "

L'acconto delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive relativo ai periodi d'imposta oggetto del concordato è determinato secondo le regole ordinarie tenendo conto dei redditi e del valore della produzione netta concordati.

2. Per il primo periodo d'imposta di adesione al concordato:
 a) se l'acconto delle imposte sui redditi è determinato sulla base dell'imposta relativa al periodo precedente, è dovuta una maggiorazione di importo pari al 10 per cento della differenza, se positiva, tra il reddito concordato e quello di impresa o di lavoro autonomo dichiarato per il periodo precedente, rettificato secondo quanto previsto dagli articoli 15 e 16;

b) se l'acconto dell'imposta regionale sulle attività produttive è determinato sulla base dell'imposta relativa al periodo precedente, è dovuta una maggiorazione di importo pari al 3 per cento della differenza, se positiva, tra il valore della produzione netta concordato e quello dichiarato per il periodo precedente, rettificato secondo quanto previsto dall'articolo 17;

c) se l'acconto è determinato sulla base dell'imposta relativa al periodo in corso, la seconda rata di acconto è calcolata come differenza tra l'acconto complessivamente dovuto in base al reddito e al valore della produzione netta concordato e quanto versato con la prima rata calcolata secondo le regole ordinarie.

3. Le maggiorazioni di cui al comma 2, lettere a) e b), sono versate entro il termine previsto per il versamento della seconda o unica rata dell'acconto.

Con la Circolare n 21/2024 le Entrate forniscono chiarimenti e istruzioni sulle novità introdotte dal Nuovo Statuto del Contribuente in merito all'istituto dell'Autotutela.

Vediamo le regole per l'istanza commentate dall'Agenzia.

Istanza di autotutela tributaria: a chi presentarla

Gli articoli 10-quater e 10-quinquies dello Statuto dei diritti del contribuente hanno riformato l'istituto dell'autotutela tributaria, distinguendola in due categorie: 

• autotutela obbligatoria,
• autotutela facoltativa. 

Tali norme in vigore dal 18 gennaio 2024, mirano a garantire una maggiore tutela dei diritti del contribuente, introducendo criteri chiari per l'esercizio dell'autotutela da parte dell'amministrazione finanziaria.

La Circolare specifica che la richiesta di autotutela va indirizzata all’Ufficio che ha emesso l’atto di cui si chiede l’annullamento.
Inoltre, si evidenzia che la competenza a esercitare il potere di autotutela sussiste in capo alle strutture territoriali mentre quelle centrali non sono coinvolte nei relativi procedimenti, ad eccezione delle ipotesi di richieste di autotutela aventi a oggetto atti a rilevanza esterna emessi da queste ultime.
Pertanto, in capo agli Uffici centrali non è configurabile alcun potere di intervento rispetto agli atti rientranti nell’esclusiva competenza delle strutture territoriali, provinciali o regionali, che abbiano provveduto alla loro adozione.

Nell’ipotesi in cui il contribuente presenti, per errore, la richiesta a una struttura non competente (come, ad esempio, a una Direzione regionale per un atto emesso da un Ufficio di una Direzione provinciale), la struttura ricevente deve trasmettere tempestivamente detta richiesta all’Ufficio competente, informandone contestualmente il contribuente all’indirizzo indicato nella richiesta stessa o, in assenza, a quello risultante come domicilio fiscale in anagrafe tributaria, analogamente a quanto previsto, nella previgente disciplina, dall’articolo 5 del DM n. 37 del 1997, secondo il quale «in caso di invio di richiesta ad un Ufficio incompetente, questo è tenuto a trasmetterla all’Ufficio competente dandone comunicazione al contribuente» e in ossequio ai principi di leale collaborazione e buona fede previsti dall’art. 10 dello Statuto dei diritti del contribuente.

Istanza di autotutela tributaria: contenuto e modalità

L’istanza deve rappresentare in modo esaustivo tutti gli elementi (di fatto e di diritto) su cui si fonda la richiesta di autotutela e va corredata di tutta la documentazione in possesso del richiedente idonea a dimostrare la sussistenza dei vizi che giustificano la revisione dell’atto.
L’istanza deve essere presentata avvalendosi di strumenti atti a certificarne l’invio da parte del soggetto legittimato a presentarla, tramite, ad esempio, l'utilizzo dei servizi telematici (accesso tramite SPID, CIE o CNS), tramite posta elettronica certificata o in alternativa tramite consegna a mano con accesso fisico allo sportello.
Al fine di garantire l’efficienza dell’azione amministrativa, è opportuno che le richieste di autotutela riportino:

• i dati identificativi del contribuente o del suo eventuale rappresentante a cui è stato notificato l’atto di cui si chiede l’annullamento;
• i dati di contatto a cui inviare comunicazioni e notificare l’eventuale provvedimento di accoglimento o diniego della richiesta indicando l’indirizzo di posta elettronica certificata. Qualora l’istante non sia titolare di indirizzo di posta elettronica certificata, oppure essendo titolare di un indirizzo PEC lo stesso non sia inserito nei pubblici registri, si potrà indicare nell’istanza di autotutela quale dato di contatto utile ai fini delle comunicazioni e delle notifiche, l’indirizzo PEC del difensore/procuratore/intermediario munito di mandato o procura alle liti per la presentazione dell’istanza, da cui risulti l’elezione di domicilio presso lo stesso;
• in mancanza di uno dei predetti domicili digitali, la notifica del provvedimento deve essere eseguita al domicilio fiscale del contribuente istante risultante dall’anagrafe tributaria;
• gli estremi dell’atto di cui si chiede l’annullamento;
• una dettagliata descrizione della fattispecie e ogni documentazione utile
  allo svolgimento della fase istruttoria da parte degli Uffici;
• i vizi dell’atto e le ragioni di fatto e di diritto, in modo chiaro ed esaustivo, per le quali si chiede l’annullamento;
• la sottoscrizione del richiedente o del suo legale rappresentante ovvero del procuratore generale o speciale incaricato ai sensi dell’articolo 63 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, previa procura, in calce o a margine dell'atto, ovvero allegata all'istanza.

Con l'Ordinanza n. 25854/2024 la Cassazione ha sancito che l’accertamento di un maggior reddito derivante dalla cessione di beni immobili può essere fondato anche soltanto sull’esistenza di uno scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente senza che ciò comporti alcuna violazione delle norme in materia di onere della prova.

La documentazione bancaria acquisita e la perizia di stima redatta per l’erogazione del prestito costituiscono un quadro indiziario idoneo a legittimare l’accertamento induttivo 

Vediamo i fatti di causa.

Cessione immobili con prezzo di vendita < del mutuo: valido l'accertamento

L’Agenzia delle entrate inviava un atto di accertamento ad una società immobiliare recuperando a tassazione maggiori ricavi non dichiarati irrogando le relative sanzioni.

L’Agenzia contestava alla società che in relazione all’anno 2005 e per alcune cessioni immobiliari erano indicati dei prezzi di vendita che, a seguito di attività investigativa bancaria, si erano rivelati inferiori all’importo dei mutui accesi dagli acquirenti e alle perizie redatte per l’accensione degli stessi.

L'immobiliare impugnava l’atto impositivo presso la CTP, ricorso che veniva respinto.

La Commissione tributaria regionale accoglieva invece l’impugnazione e l’Agenzia delle entrate ricorreva in Cassazione contro la pronuncia di merito.

In Cassazione l'agenzia deduceva la violazione e falsa applicazione degli articoli 39 e 41-bis del Dpr n. 600/1973 e dell’articolo 54 del Dpr n. 633/1972 in quanto a suo avviso, la sentenza del giudice tributario regionale non aveva valutato adeguatamente gli elementi presuntivi offerti in ordine all’inattendibilità del prezzo indicato nelle compravendite e, soprattutto, aveva svalutato la circostanza che i mutui accesi dagli acquirenti riguardavano somme superiori al prezzo in questione.

Inoltre l’Amministrazione finanziaria deduceva la violazione e la falsa applicazione delle norme sudette nonché degli articoli 115 del codice di procedura civile e 2697 del codice civile, in quanto la sentenza è censurata nella parte in cui considera fatto notorio la circostanza che gli acquirenti abbiano ottenuto perizie sovrastimate per conseguire somme maggiori a titolo di mutuo.

La Suprema corte in riferimento alle compravendite e agli immobili ha statuito che è stata acquisita:

• adeguata documentazione bancaria, 
• la perizia di stima redatta ai fini della erogazione del mutuo 

ed entrambi questi documenti recano un valore superiore a quello dichiarato negli atti di trasferimento.

Tali elementi corroborano secondo la Suprema Corte un quadro indiziario caratterizzato da gravità, precisione e concordanza che è idoneo a giustificare l’accertamento dell’Ufficio ai sensi dell’articolo 39 comma 1 lettera d) del Dpr n. 600/1973.

E' stato questo, specifica la Cassazione, l’indirizzo costante sostenuto dai giudici di legittimità e, per tale ragione, la sentenza impugnata ha errato laddove non ha tenuto conto degli elementi della fattispecie emersi dagli atti.

La corte sostiene che in tema di accertamento induttivo del reddito di impresa, l’accertamento di un maggior reddito derivante dalla cessione di beni immobili può essere fondato anche soltanto sull’esistenza di uno scostamento tra il minor prezzo indicato nell’atto di compravendita e l’importo del mutuo erogato all’acquirente e ciò non comporta alcuna violazione in materia di onere della prova.

Le presunzioni di cui all’articolo 2729 cc non stabilite dalla legge sono lasciate alla prudenza del giudice il quale non deve ammettere che presunzioni gravi, precise e concordanti.

Spetta ai giudici di legittimità stabilire se la norma, oltre ad essere applicata esattamente a livello di declamazione astratta, lo sia stata anche sotto il profilo dell’applicazione concreta.

La Suprema corte ha ritenuto che la sentenza impugnata ha violato i principi di diritto costantemente affermati dai giudici di legittimità in materia di fatto notorio.

È stata, difatti, attribuita tale natura al “dato di comune esperienza che vengano effettuate perizie che sovrastimano l’immobile per consentire la stipulazione di contratti di mutuo di maggiore importo”.

Per tutto quanto premesso, la Corte di Cassazione ha accolto il ricorso cassando la decisione impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria competente e affermando il seguente principio di diritto: 

• il ricorso alle nozioni di comune esperienza (fatto notorio), comportando una deroga al principio dispositivo ed al contraddittorio, in quanto introduce nel processo civile prove non fornite dalle parti e relative a fatti dalle stesse non vagliati né controllati, va inteso in senso rigoroso, e cioè come fatto acquisito alle conoscenze della collettività con tale grado di certezza da apparire indubitabile ed incontestabile.  Ne consegue che restano estranei a tale nozione le acquisizioni specifiche di natura tecnica, gli elementi valutativi che implicano cognizioni particolari o richiedono il preventivo accertamento di particolari dati, nonché quelle nozioni che rientrano nella scienza privata del giudice, poiché questa, in quanto non universale, non rientra nella categoria del notorio, neppure quando derivi al giudice medesimo dalla pregressa trattazione di analoghe controversie.