Studio Caruso

Tra le novità del nuovo Modello RAP 2025 vi è quella del modello aggiuntivo per il verbale di distribuzione utile che, dal 12 marzo, può essere inviato via web con il RAP online.

Attenzione al fatto che, una volta inserite le informazioni necessarie, il sistema calcola in automatico le imposte (registro e/o bollo) e consente di versarle con il c/c contestualmente.

Per una ulteriore utilità le Entrate hanno pubblicato in agosto la guida aggiornata “Rap Web” con le regole per tutti i relativi adempimenti.

Prima dei dettagli ricordiamo che per tutte le novità del RAO si consiglia di leggere anche: Modello RAP 2025: registrazione atti privati.

Verbali distribuzioni utili registrati con RAP online

Il modello di Registrazione Atti privati (RAP), può essere utilizzato dai contribuenti, mediatori e intermediari per richiedere agli uffici dell’Agenzia delle Entrate la registrazione di alcune tipologie di atti privati.

Attualmente è possibile utilizzare il modello RAP per la registrazione:

• del contratto di comodato, 
• del contratto preliminare di compravendita
• e del verbale di distribuzione utili delle società.

Il modello può essere presentato in via telematica da colui che sottoscrive la richiesta:

• direttamente,
• oppure tramite un intermediario abilitato,

mediante l’apposita procedura web resa disponibile nell’area riservata del sito internet dell’Agenzia delle Entrate.

Attenzione al fatto che alla richiesta di registrazione è necessario allegare:

• l’atto comprensivo dei suoi allegati e la copia dei documenti d’identità (in corso di validità) delle parti che lo hanno sottoscritto, creando con essi un unico file nei formati ammessi TIF e/o TIFF e PDF/A (PDF/A-1a o PDF/A-1b);
• il file così realizzato conterrà, quindi:
  • la copia dell’atto da registrare sottoscritto dalle parti;
  • gli eventuali documenti allegati all’atto;
  • la carta d’identità in corso di validità delle parti che lo hanno sottoscritto.

La novità del nuovo Modello RAP 2025 è appunto il fatto che esso contiene il nuovo Quadro ATTO per il verbale di distribuzione utili e a seguire il QUADRO SOCI:

Nel QUADRO ATTO verbale di distribuzione utili vanno indicati:

• Totale Utile conseguito dove indicare l’importo dell’utile di esercizio conseguito dalla società che approva il Bilancio.
• Importo Utile distribuito ai soci dove indicare l’importo dell’utile di esercizio che viene destinato alla distribuzione tra i soci.

Attenzione al fatto che il richiedente la registrazione in questo caso è sempre la società ossia il soggetto obbligato a richiedere la registrazione dell’atto, anche se chi sta materialmente effettuando la richiesta è il rappresentante legale della stessa società o un professionista abilitato di cui la società si avvale.

Il soggetto che sottoscrive la richiesta attesta che tutti i dati dichiarati coincidono con quelli contenuti nell’atto originale.

ed è tenuto a conservare in originale l’atto sottoscritto dalle parti unitamente alla richiesta di registrazione e alle ricevute di presentazione rilasciate dal servizio online. 

Il richiedente, inoltre, deve consegnare alle parti del contratto la copia delle ricevute dalle quali risulta la registrazione dell’atto ovvero l’esito del pagamento delle imposte.

L’utente, per poter effettuare la registrazione telematica del modello Rap, deve autenticarsi (attraverso le credenziali Spid, Cie o Cns) nella propria area riservata. 

Una volta effettuato il login è sufficiente scrivere “Registrazione atti privati” nella sezione “Servizi”, selezionare il tasto “Cerca” e successivamente “Vai al servizio”. Infine, cliccando su, “Nuova richiesta”, si dà avvio alla registrazione telematica del modello Rap.

 Il servizio restituisce, subito dopo l’invio, un messaggio che conferma solo l’avvenuta trasmissione del file e, in seguito, fornisce un’altra comunicazione che attesta l’esito dell’elaborazione effettuata sui dati pervenuti e, in assenza di errori, conferma l’avvenuta registrazione dell’atto.

Come ogni anno Unioncamere ha pubblicato la Guida per il Deposito Bilanci, versione 2025 per i bilanci chiusi al 31 dicembre 2024.

Relativamente al deposito del Bilancio 2024 delle società vediamo alcune precisazione per l’elenco soci.

Deposito Elenco soci: da ripetere con l’approvazione del bilancio

Le istruzioni di Uniuoncamere indicano che le Società per azioni, S.a.p.a. e Società Consortili per azioni devono depositare l'elenco dei soci riferito alla data di approvazione del bilancio, con l'indicazione delle azioni possedute da ciascuno di essi, nonché dei soggetti diversi dai soci che sono titolari di diritti o beneficiari di vincoli sulle partecipazioni medesime o riconfermare quello presentato in precedenza.
Attenzione al fatto che è necessario indicare analiticamente le annotazioni effettuate nel libro dei soci nel periodo che intercorre tra la data di approvazione del bilancio appena chiuso e quella di approvazione del bilancio dell’esercizio precedente compilando l’apposito riquadro, presente nel modulo S. 

In particolare, si invita a controllare con attenzione il contenuto:

• della visura assetti proprietari, 
• della visura storica 
• e delle risultanze del libro soci 

al fine di una corretta compilazione della modulistica.

A tal proposito il manuale di Unioncamere specifica che per facilitare la compilazione della modulisticasi riportano alcuni esempi relativi alle più frequenti casistiche che si possono verificare, considerando l'arco temporale compreso nel periodo tra la data di approvazione del bilancio dell'ultimo esercizio e quella di approvazione del bilancio relativo all'esercizio precedente

• a) CONFERMA ELENCO SOCI qualora non ci siano variazioni dovute a trasferimenti di azioni o aumento/riduzione del capitale sociale ovvero altre operazioni sulle azioni, occorre riconfermare l'elenco soci dell’esercizio precedente selezionando l’apposito "flag" della modulistica;
• b) OPERAZIONI STRAORDINARIE SUL CAPITALE SOCIALE in caso di variazioni dell'elenco soci dovute a operazioni straordinarie (es.: aumento/riduzione del capitale sociale), occorre depositare l'elenco soci aggiornato ed indicare nel modulo NOTE i riferimenti dell'atto modificativo e Manuale operativo per il deposito dei bilanci al registro delle imprese anno 2025 del relativo protocollo di deposito (es.: aumento del capitale sociale con atto del……rep. n…. Notaio …di cui al prot. n…del … );
• c) TRASFERIMENTI DI AZIONI in caso di trasferimento di azioni a vario titolo (es.: compravendita/fusione/scissione/pegno/usufrutto ecc.), occorre depositare l'elenco soci aggiornato e compilare la sezione denominata "indicazione analitica delle variazioni" indicando tutte le variazioni annotate al libro soci, avvenute tra la data di approvazione del bilancio dell'ultimo esercizio e quella di approvazione del bilancio dell’esercizio precedente. Si ricorda che deve essere compilata un’occorrenza per ogni trasferimento di azioni nel periodo, indicando la data di iscrizione del trasferimento al libro soci.

Il manuale evidenzia anche che, se si sono verificate variazioni riguardanti le ipotesi di cui ai punti b) e c), l’elenco dei soci va aggiornato anche in occasione di operazioni straordinarie (aumenti di capitale, fusioni, scissioni ecc.) da iscrivere nel registro delle imprese, che comportino anche la modifica degli assetti proprietari.

Va infatti ricordato agli operatori che la mera conferma dell’assetto proprietario effettuata in occasione del deposito del bilancio comporta l'immutata riproposizione dell’elenco dei soci già iscritto in occasione del deposito del bilancio precedente.

Nel caso invece di operazioni sul capitale o di altre operazioni straordinarie che abbiano comportato l’iscrizione dell’elenco soci aggiornato, tale elenco va nuovamente depositato per l’iscrizione entro trenta giorni dall’approvazione del bilancio (corredato dall’indicazione analitica delle annotazioni effettuate nel libro dei soci nell’anno), ai sensi dell’art. 2435 secondo comma codice civile.

Infine si precisa che, salve le particolari ipotesi previste dalla legge, la pubblicità nel registro delle imprese relativa all’assetto proprietario delle SPA e delle SAPA ha rilevanza di mera notizia, non rilevando ai fini dell’esercizio dei diritti dei soci e dei terzi, per il quale fa invece stato quanto risulta dal libro dei soci.

L'Agenzia delle Entrate con il Provvedimento n. 131067 del 17 marzo ha approvato il modello “Redditi 2025–SC”, da presentare nell'anno 2025 da parte delle società ed enti commerciali residenti nel territorio dello Stato e dei soggetti non residenti equiparati.

Con il Modello Redditi SC 2025 sono approvate le relative istruzioni per la compilazione e le istruzioni generali ai modelli “Redditi 2025 delle Società e degli Enti”: Scarica il Modello Redditi SC-2025 con relative istruzioni.

Tra le novità vi è quella del Quadro RQ per l'agricoltura, vediamo i dettegli.

Redditi SC: il rigo RQ 106 per i giovani imprenditori agricoli

Come sinteticamente riportato nelle istruzioni, tra le novità vi è quella del Regime agevolato primo insediamento imprese giovanili in agricoltura. 

In particolare, al tal proposito, nel quadro RQ è stata prevista la sezione XXV dedicata ai giovani agricoltori che hanno intrapreso un’attività d’impresa nel settore agricolo ed esercitato l’opzione per il regime fiscale agevolato consistente nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’IRES, delle relative addizionali e dell’IRAP applicata alla base imponibile costituita dal reddito d’impresa prodotto nel periodo d’imposta (art. 4 della legge 15 marzo 2024, n. 36).

La sezione va compilata dai soggetti di cui all’art. 2 della legge 15 marzo 2024, n. 36, che intraprendono un’attività d’impresa in agricoltura e che abbiano esercitato l’opzione per il regime fiscale agevolato consistente nel pagamento di un’imposta sostitutiva dell’IRES, delle relative addizionali e dell’IRAP, determinata applicando l’aliquota del 12,5 per cento alla base imponibile costituita dal reddito d’impresa prodotto nel periodo d’imposta (art. 4, comma 1, della predetta legge n. 36 del 2024). 

Attenzione al fatto che l’opzione ha effetto per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro periodi d’imposta successivi.

Tale regime si applica limitatamente alle attività agricole diverse da quelle per le quali il reddito è determinato forfetariamente ovvero ai sensi dell’art. 32 del TUIR. 

L’agevolazione è riconosciuta nel rispetto della normativa europea in materia di aiuti di Stato e alle condizioni di cui al comma 2 dell’art. 4 della legge n. 36 del 2024. 

La nuova sezione va compilato come segue:

• la casella denominata “Assenza reddito” va barrata se il reddito d’impresa derivante dall’attività agricola è negativo o pari a zero.
• in colonna 1, va indicato l’ammontare del reddito d’impresa derivante dall’attività agricola, già ricompreso nel quadro RF; 
• in colonna 2, va indicato l’ammontare delle perdite computabili in misura limitata (art. 84, comma 1, del TUIR);
• in colonna 3, va indicato l’ammontare delle perdite computabili in misura piena (art. 84, comma 2, del TUIR); 
• in colonna 4, va indicata la somma delle perdite di cui alle colonne 2 e 3 e l’importo delle perdite d’impresa maturate nel presente periodo d’imposta; detta somma non può eccedere il reddito di cui alla colonna 1. 
• in colonna 5, va indicata l’imposta sostitutiva calcolata nella misura del 12,5 per cento della differenza tra l’importo indicato in colonna 1 e quello in colonna 4. 

Redditi PF: il rigo RQ 106 per i giovani imprenditori agricoli

Analogamente, nel Modello Redditi PF 2025, la sezione va compilata dai soggetti di cui all’art. 2 della legge 15 marzo 2024, n. 36, che intraprendono un’attività d’impresa in agricoltura e che abbiano esercitato l’opzione per il regime fiscale agevolato consistente nel pagamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, determinata applicando l’aliquota del 12,5 per cento alla base imponibile costituita dal reddito d’impresa prodotto nel periodo d’imposta (art. 4, comma 1, della predetta legge n. 36 del 2024). 

L’opzione ha effetto per il periodo d’imposta in cui l’attività è iniziata e per i quattro periodi d’imposta successivi.

Tale regime si applica limitatamente alle attività agricole diverse da quelle per le quali il reddito è determinato forfetariamente ovvero ai sensi dell’art. 32 del TUIR.

L’agevolazione in esame è riconosciuta nel rispetto della normativa europea in materia di aiuti di Stato e alle condizioni di cui al comma 2 dell’art. 4 della legge n. 36 del 2024.

Nel Rigo RQ106 occorre barrare: 

• la casella denominata “Assenza reddito” va barrata se il reddito d’impresa derivante dall’attività agricola è negativo o pari a zero.

e indicare:

• in colonna 1, l’ammontare del reddito d’impresa derivante dall’attività agricola, già ricompreso nel quadro RF (e RG);
•  in colonna 2, l’ammontare delle perdite computabili in misura limitata (art. 84, comma 1, del TUIR) “:
• in colonna 3, l’ammontare delle perdite computabili in misura piena (art. 84, comma 2, del TUIR);;
• in colonna 4, la somma delle perdite di cui alle colonne 2 e 3 e l’importo delle perdite d’impresa maturate nel presente periodo d’imposta, detta somma non può eccedere il reddito di cui alla colonna 1;
• in colonna 5,’mposta sostitutiva calcolata nella misura del 12,5 per cento della differenza tra l’importo indicato in colonna 1 e quello in colonna 4.

Le Entrate hanno pubblicato regole e modello per la dichiarazione dei redditi delle società.

In particolare, con il provvedimento del 17 marzo si pubblicano le regole per l'anno d'imposta 2024: scarica qui Modello Redditi SC 2025 con istruzioni.

Tra le novità vi sono quelle per i redditi derivanti dalla produzione di vegetali e altre attività agricole introdotte dalla Riforma Fiscale.

Vediamo i dettagli del quadro RF e in particolare del rigo RF8.

Redditi SC: le novità del quadro RF per redditi agricoli

Nel Modello Redditi SC 2025, tra le novità di quest'anno figura il recepimento della novità per i redditi derivanti dalla produzione di vegetali e altre attività agricole. 

Essa è contenuta nel Quadro RF dove è stata prevista la modifica dell’art. 56-bis del TUIR per i soggetti che esercitato l’opzione di cui all’art. 1, comma 1093, della legge 27 dicembre 2006, n. 296 (art. 1, comma 1, lett. e) e f), del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192).

In dettaglio ricordiamo che il Dlgs n 192/2024 noto come Decreto Irpef-Ires ha previsto quanto segue:

• e) all'articolo 56-bis: 
  • 1) il comma 1 è sostituito dal seguente: «1. Per le attività dirette alla produzione di vegetali esercitate oltre i limiti di cui all'articolo 32, comma 2, lettere b) e b-bis), il reddito relativo alla parte eccedente concorre a formare il reddito di impresa nell'ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie sulla quale la produzione insiste ovvero relativo alla superficie di riferimento come definita dal decreto di cui all'articolo 32, comma 3-bis, in proporzione alla superficie eccedente.»; 
  • 2) dopo il comma 3-bis è inserito il seguente: «3-ter. Il reddito derivante dalla produzione e cessioni di beni di cui all'articolo 32, comma 2, lettera b-ter), oltre il limite ivi indicato, è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto il coefficiente di redditività del 25 per cento.»; 
  • 3) il comma 4 è sostituito dal seguente: «4. Le disposizioni del presente articolo si applicano anche ai soggetti che hanno esercitato l'opzione di cui all'articolo 1, comma 1093, della legge 27 dicembre 2006, n. 296.»; 
• f) all'articolo 81, comma 1, sono aggiunte, in fine, le seguenti parole: «fatto salvo quanto stabilito all'articolo 56-bis, comma 4».

Nel Quadro RF per la determinazione del reddito di imprese:

il rigo RF9 deve essere utilizzato dai soggetti che adottano particolari regimi di determinazione del reddito per indicarne il relativo ammontare. 

A titolo di esempio, tale rigo va compilato:

• dalle società agricole di cui all’art. 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99 che adottano il regime di cui all’art. 1, comma 1093, della legge n. 296 del 2006. A tal fine, nel presente rigo dette società devono indicare il reddito determinato ai sensi dell’art. 32 e dell’art. 56-bis del TUIR. I costi e i ricavi dell’attività vanno indicati, con il codice 8, rispettivamente, nei righi RF31 e RF55;

La sentenza numero 24022 della Corte di Cassazione, pubblicata il 6 settembre 2024, esamina la dibattuta questione della deducibilità dei premi versati dalle società per polizze che assicurano il presidente del Consiglio di Amministrazione contro infortunio o decesso.

Sulla questione non esistono norme positive esplicite per cui bisognerà rifarsi alle norme generali sul funzionamento del reddito d’impresa, eventualmente accompagnate da giurisprudenza e prassi.

Tendenzialmente, anche nella prassi più comune, è opinione diffusa che questo tipo di polizze, stipulate dalla società, rappresentano per lo più dei costi indeducibili.

Tuttavia tale regola generale potrebbe trovare un limite in alcune situazioni.

Ad esempio, quando la polizza assicurativa che copre il presidente del CdA non è riscattabile (non presentando così alcun sottinteso speculativo di tipo finanziario) e il beneficiario risulti essere l’impresa e non l’amministratore, potrebbe essere plausibile ipotizzare la deducibilità del costo: l’inerenza dovrebbe essere giustificata dal fatto che la società, in questo modo, si garantirebbe contro un evento negativo per l’impresa anche dal punto di vista economico. Va da sé che, in una tale situazione, a fronte della deduzione del costo del premio, l’eventuale risarcimento costituirebbe una sopravvenienza attiva.

Situazione diversa è invece quella in cui l’impresa stipuli una polizza in cui il beneficiario sia lo stesso amministratore (o i suoi eredi): in una tale situazione il costo del premio sostenuto per una polizza contro decesso o morte, secondo prassi consolidata, dovrebbe costituire un fringe benefit da tassare come remunerazione in natura in capo all’amministratore, in base all’articolo 51 del TUIR. 

Di conseguenza, essendo questo costo una parte del compenso dell’amministratore, e da questi portato a reddito, in base alle previsioni dell’articolo 95 del TUIR, il costo dovrebbe essere deducibile per la società.

La sentenza 24022/2024 della Corte di Cassazione

Di ben diverso avviso è la Corte di Cassazione, la quale, con la sentenza 24022, pubblicata il 6 settembre 2024, stabilisce un generale principio di indeducibilità dei premi assicurativi versati per polizze che assicurino da decesso o infortunio il presidente del Consiglio di Amministrazione della società.

Secondo la Corte, infatti, tali costi sarebbero inerenti alla gestione dell’impresa ma indeducibili in quanto non diretti alla produzione del reddito.

Tale punto di vista sarebbe sostenuto anche da precedenti pronunciamenti della medesima Corte di Cassazione, tra le quali le citate 18204/2017 e 28004/2009.

Nel caso esaminato il beneficiario della polizza assicurativa era lo stesso amministratore (o i suoi eredi), ma la Corte non propone alcuna distinzione in base al beneficiario, elemento non considerato quindi rilevante ai fini della deducibilità del premio corrisposto, in quanto, come detto, il perno dell’indeducibilità sarebbe costituito dall’assenza di legame con la produzione di reddito.

Similmente la Corte non prende neanche in esame se tali premi siano stati considerati fringe benefit dall’amministratore e, come tali, da questi portati a tassazione; situazione anche questa, dunque, non considerata rilevante ai fini della deducibilità dei costi sostenuti.

Come detto, in questo modo la Corte di Cassazione dispone un generale principio di indeducibilità delle polizze assicurative stipulate contro l’infortunio o il decesso di un amministratore, senza lasciare molto spazio all’interpretazione. 

Va però segnalato che, nei limiti del caso in cui il costo della polizza costituisca un fringe benefit, e come tale sia tassato in capo all’amministratore, per la società il costo sostenuto smette di essere un costo assicurativo e diviene una parte della remunerazione dell’amministratore; come tale dovrebbe costituire un costo deducibile, in base alle regole generali che regolano il reddito d’impresa.

È dunque possibile ipotizzare che il punto affermato dalla Corte di Cassazione non riguardi il caso in cui una tale polizza costituisca un fringe benefit, che potrebbe costituire una diversa fattispecie, non esaminata dalla sentenza 24022/2024.

L’Ordinanza della Corte di Cassazione numero 27460, pubblicata il 23 ottobre 2024, analizza il trattamento fiscale da applicarsi, in capo alla società di capitali, al corrispettivo che viene liquidato al socio che recede.

Il recesso del socio di società di capitali è disciplinato dall’articolo 2473 del Codice civile, il quale, al comma 3, prescrive che il valore di rimborso deve essere calcolato in base al valore di mercato della quota di partecipazione al patrimonio della società nel momento in cui il recesso viene richiesto; tale valore di mercato, di norma, costituisce un valore superiore rispetto al valore nominale della quota di partecipazione. 

Ciò in ragione dell’avviamento, di plusvalenze latenti, della partecipazione agli utili dell’anno in corso.

La differenza che intercorre tra il valore nominale della quota di partecipazione e quanto viene effettivamente liquidato al socio alla data del recesso, costituisce un plusvalore che prende il nome di differenza da recesso, del quale l’ordinanza 27460/2024 tratta il corretto trattamento fiscale.

L’ordinanza 27460 del 23 ottobre 2024

Secondo l’ordinanza 27460/2024, per inquadrare correttamente il fenomeno da un punto di vista fiscale, si dovrà prima chiarire il corretto trattamento civilistico dell’operazione, per il quale fa da riferimento quanto enunciato dal Principio contabile OIC 28, che tratta del “Patrimonio netto”.

Il documento dell’OIC stabilisce infatti che, in caso di rimborso della quota a un valore superiore del valore nominale, la differenza da recesso deve gravare sugli utili e sulle riserve disponibili; se non ci sono, l’assemblea straordinaria dovrà deliberare la riduzione del capitale sociale o lo scioglimento della società.

Questo perché la differenza da recesso, secondo quanto stabilito dal Principio contabile OIC 28, non transita dal Conto economico, in quanto afferente alla sola sfera patrimoniale della società.

Precisato questo punto, il passaggio al corretto trattamento fiscale avviene naturalmente. 

Infatti, in base all’articolo 47 comma 7 del TUIR, una somma percepita dal socio che può essere qualificata come differenza da recesso costituisce un utile, il quale, in base all’articolo 44 del TUIR, rappresenta un reddito di capitale che, per espressa previsione dell’articolo 109 comma 9 lettera a) del TUIR, è una remunerazione non deducibile dal reddito d’impresa.

A questo fine l’assenza di imputazione a Conto economico non costituisce chiave fondamentale per sostenere l’indeducibilità fiscale di questi costi, ma solo una chiave rafforzativa. 

Il lettore ricorderà che questo transito costituisce un requisito imprescindibile per la deducibilità di un costo, eccezione fatta per quegli oneri che risultano deducibili per espressa previsione di legge, secondo quanto disposto dall’articolo 109 comma 4 lettera b) del TUIR; ma, come visto, la legge fiscale invece, equiparando la differenza da recesso agli utili ordinariamente distribuiti da una società, a tutti gli effetti vieta espressamente la deducibilità del costo, per cui tale norma non è applicabile.

Il principio di diritto

La Corte di Cassazione sull’ordinanza numero 27460 del 23 ottobre 2024 ha emanato quindi il seguente principio di diritto: “In tema di reddito di impresa, il componente negativo costituito dall’onere sopportato dalla società di capitali e relativo alla cosiddetta differenza da recesso, corrisposta al socio in occasione del recesso, deve qualificarsi come una remunerazione, un’anticipata liquidazione di redditi futuri o di utili latenti in bilancio, che pertanto rientra nella previsione di indeducibilità di cui all’articolo 109, comma 9, lettera a), del TUIR, come desumibile dall’espresso richiamo che tale norma opera all’articolo 44 del TUIR, e confermato dall’articolo 47, comma 7, del TUIR, ai sensi del quale le somme o valore normale dei beni ricevuti dai soci in caso di recesso costituiscono utile per la parte che eccede il prezzo pagato per l’acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote annullate; diverse risultando le valutazioni da operarsi con riferimento alle società di persone, in cui la differenza da recesso ha invece natura di reddito di partecipazione”.

Con la Risposta a interpello n 239 del 2 dicembre le Entrate rispondono a dubbi sul credito transizione 4.0.

In particolare si replica ad una società con periodo d'imposta ultrannuale che domanda chiarimenti sugli adempimenti dichiarativi e sulla compilazione dell'F24, evidenziando che si può utilizzare il credito di imposta in misura piena esclusivamente a partire dal periodo di imposta in cui il bene è stato interconnesso.

Credito transizione 4.0: chiarimenti su società con esercizio ultrannuale

La SRL istante è stata costituita a ottobre 2022, con iscrizione nel Registro delle imprese a novembre 2022, con chiusura del suo primo esercizio il 31 dicembre 2023.

La società ha acquistato un macchinario 4.0 a novembre 2022 e la relativa fattura è stata pagata in due rate nello stesso mese.

L’Agenzia delle Entrate ritiene che il beneficio, al verificarsi di tutte le condizioni di legge spetti nella misura del 40% ai sensi dell’art. 1 comma 1057 della L. 178/2020, dato che:

• ai fini della determinazione del momento di effettuazione degli investimenti si deve far riferimento alle regole generali della competenza previste dall’art. 109 commi 1 e 2 del TUIR 
• l’investimento è stato effettuato nel 2022,
• e il suo valore è inferiore a 2,5 milioni di euro,

Il comma 1059 della stesse legge prevede che il credito d’imposta sia utilizzabile esclusivamente in compensazione, ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97, “in tre quote annuali di pari importo, a decorrere dall’anno di entrata in funzione dei beni per gli investimenti di cui ai commi 1054 e 1055 del presente articolo, ovvero a decorrere dall’anno di avvenuta interconnessione dei beni ai sensi del comma 1062 del presente articolo per gli investimenti di cui ai commi da 1056 a 1058-ter del presente articolo. […] Nel caso in cui l’interconnessione dei beni di cui al comma 1062 avvenga in un periodo d’imposta successivo a quello della loro entrata in funzione è comunque possibile iniziare a fruire del credito d’imposta per la parte spettante ai sensi dei commi 1054 e 1055.“

L'istante ha affermato che il bene è entrato in funzione dal 1° gennaio 2023, non precisando nulla sulla data di interconnessione dello stesso.

Pertanto, evidenzia l'Ade, sulla base del comma 1059, il credito di imposta potrà essere utilizzato in misura piena esclusivamente a partire dal periodo di imposta in cui il bene è stato interconnesso. 

Come chiarito nella Circolare n 9/2021, nel caso in cui il bene entri comunque in funzione, pur senza essere interconnesso, “il contribuente può godere del credito d’imposta in misura ridotta fino all’anno precedente a quello in cui si realizza l’interconnessione oppure può decidere di attendere l’interconnessione ai sensi del comma 1062 e fruire del credito di imposta «in misura piena».

Per “misura ridotta” si intende l’aliquota percentuale spettante in relazione agli investimenti aventi ad oggetto beni strumentali “ordinari” come chiarito dalla stessa circolare.

A tal fine l'ammontare del credito fruibile in misura piena dall’anno di interconnessione dovrà essere decurtato di quanto già fruito in precedenza. 

L’Agenzia delle Entrate ha quindi affermato che il credito in esame può essere utilizzato in compensazione nel modello F24 indicando il codice tributo 6936 e quale anno di riferimento l’anno in cui è iniziato l’investimento, nel caso di specie il 2022.

Inoltre l’Agenzia ha chiarito che nel modello Redditi SC 2024 relativo al periodo d’imposta 2023, utilizzabile anche dai soggetti con “[…]periodo d’imposta di durata superiore a 365 giorni chiuso il 31 dicembre 2023”, la società pur avendo effettuato l’investimento nel 2022, dovrà compilare il quadro RU del modello come se avesse acquistato il bene nel 2023, e dovrà essere compilato:

• il rigo RU5 (colonne 1 e 3), indicando quindi l’importo del credito maturato, 
• e il rigo RU130, relativo al dettaglio degli investimenti 4.0 realizzati, oltre gli altri campi del quadro RU richiesti.

• Risposta AdE 239 del 02.12.2024 - Interpello

Le Entrate hanno pubblicato la Circolare n 23 del 19 novembre sull'IME Investment management exemption.

IME: chiarimenti Ade su Investment management exemption

L’Agenzia delle entrate con circolare n 23 del 19 novembre fornisce il quadro diriferimento sulle disposizioni in tema di Investment management exemption (Ime) e fornisce le indicazioni agli uffici per garantire l’uniformità di indirizzo. 

Ricordiamo che l'IME è stata introdotta dalla legge di Bilancio 2023 (articolo 1, comma 255 legge n. 197/2022) con l’inserimento dei commi 7-quater e 7-quinquies all’articolo 162 del Tuir.

La novità prevede una presunzione legale che consente, al ricorrere di determinate condizioni, la non configurabilità di una stabile organizzazione in Italia di un veicolo di investimento non residente che si avvale di servizi di supporto all’attività di investimento svolti, nello stesso territorio, da altri soggetti.

Con il Decreto MEF del 22 febbraio 2024 sono state stabilità le disposizioni attuative della norma, definendo:

• i veicoli di investimento non residenti nel territorio dello Stato,
• i requisiti di indipendenza dei veicoli di investimento per applicare la presunzione legale introdotta dalla legge di Bilancio 2023
• i requisiti di indipendenza che deve avere l’asset manager.

Con la Circolare n 23 si analizzano le modalità di attuazione della disciplina Ime, tenendo conto anche delle linee guida contenute nel provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 febbraio 2024, in attuazione del comma 7-quater, lettera d), dell’articolo 162 del Tuir, da applicare alla remunerazione relativa alle prestazioni di servizi infragruppo, funzionali alla gestione delle attività di investimento, rese da un soggetto residente o dalla stabile organizzazione nel territorio dello Stato del soggetto non residente, nel rispetto del principio di libera concorrenza (articolo 110, comma 7, del Tuir).

Occorre evidenziare che una delle condizioni previste per beneficiare della presunzione legale è che tale remunerazione per l'attività svolta nel territorio dello Stato sia supportata da idonea documentazione. 

La circolare in proposito ha chiarito che la documentazione predisposta dal contribuente si può considerare idonea quando consente all’Amministrazione finanziaria il riscontro della conformità al valore di libera concorrenza dei prezzi di trasferimento.

Infine si foniscono indicazioni pratiche per l’applicazione del metodo scelto per la determinazione, in condizioni di libera concorrenza, della remunerazione dei servizi infragruppo e analizza il tema dell’idoneità della documentazione.

• Circolare AdE 23 del 19.11.2024

Pubblicata la Circolare n 20 del 4 novembre con chiarimenti sulle novità in vigore dal 2024 sulla residenza fiscale di società ed enti, come previsti dalla Riforma Fiscale.

A seguito delle modifiche apportate all’articolo 73 del Tuir dal Dlgs 209/2023 di attuazione della legge delega di riforma del sistema fiscale, si sono previste diverse novità sul concetto di residenza fiscale per le società e enti e sinteticamente, secondo le nuove regole, sono considerati residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. 

Vediamo cosa contiene la circolare Ade.

Residenza fiscale società: la novità della direzione effettiva

La Circolare n 20 evidenzia che l’articolo 73, comma 3, del TUIR, nella versione previgente alle modifiche attuate dal Decreto, considerava fiscalmente residenti in Italia le società e gli enti che, per la maggior parte del periodo d’imposta, mantenevano nel territorio dello Stato la sede legale o la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale.
Si trattava di tre criteri alternativi, con la conseguenza che la ricorrenza di uno solo era sufficiente a radicare la residenza fiscale della società o dell’ente nel nostro Paese.
L’evoluzione normativa dell’articolo 73, comma 3, del TUIR è rappresentata come segue.

Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le società e gli enti che per la maggior parte del periodo di imposta hanno nel territorio dello Stato la sede legale o la sede di direzione effettiva o la gestione ordinaria in via principale. 

Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l’ente nel suo complesso. 

Per gestione ordinaria si intende il continuo e coordinato compimento degli atti della gestione corrente riguardanti la società o l’ente nel suo complesso. 

Gli organismi di investimento collettivo del risparmio si considerano residenti se istituiti in Italia.

Si considerano altresì residenti nel territorio dello Stato, salvo prova contraria, i trust e gli istituti aventi analogo contenuto istituiti in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo 11, comma 4, lettera c), del decreto legislativo 1° aprile 1996, n. 239, in cui almeno uno dei disponenti e almeno uno dei beneficiari del trust sono fiscalmente residenti nel territorio dello Stato. 

Si considerano, inoltre, residenti nel territorio dello Stato, salvo prova contraria, i trust istituiti in uno Stato diverso da quelli di cui al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze emanato ai sensi dell’articolo 11, comma 4, lettera c), del decreto legislativo 1° aprile 1996, n. 239, quando, successivamente alla loro costituzione, un soggetto residente nel territorio dello Stato effettui in favore del trust un’attribuzione che importi il trasferimento di proprietà di beni immobili o la costituzione o il trasferimento di diritti reali immobiliari, anche per quote, nonché vincoli di destinazione sugli stessi.

Nella Relazione illustrativa si chiarisce che il criterio della sede di direzione effettiva, letto unitamente a quello della gestione ordinaria in via principale (su cui si rinvia al successivo paragrafo) “segna inoltre il superamento del riferimento
alla sede dell’amministrazione, che ha determinato significative difficoltà interpretative e applicative”.
L’articolo 2 del Decreto, infatti, nel modificare il comma 3 dell’articolo 73 del TUIR, stabilisce che: “Per sede di direzione effettiva si intende la continua e coordinata assunzione delle decisioni strategiche riguardanti la società o l’ente nel suo complesso”. 

A tal riguardo, la Relazione illustrativa chiarisce che “ai fini della direzione effettiva, non rilevano le decisioni diverse da quelle aventi contenuto di gestione assunte dai soci né le attività di supervisione e l’eventuale attività di monitoraggio della gestione da parte degli stessi”. Pertanto, le decisioni assunte dai soci non rilevano per individuare la sede di direzione effettiva, fatta eccezione per quelle aventi contenuto gestorio.
La riforma operata dal Decreto persegue l’obiettivo di individuare un criterio di collegamento sostanziale tra l’ente e il Paese di residenza. Il principio di prevalenza della sostanza sulla forma consente, da una parte, di non svuotare di significato il criterio di collegamento e, dall’altra, in una prospettiva di raccordo con le normative degli altri Stati, di prevenire eventuali conflitti di residenza, per effetto del disallineamento tra i criteri adottati dai singoli ordinamenti per fissare la residenza nel rispettivo territorio nazionale.

• Circolare AdE 20 del 04.11.2024 - Residenza Fiscale

L’articolo 1, comma 146, della Legge numero 197/2022, la Legge di bilancio 2023, ha previsto una nuova imposta, l’Imposta sul valore delle cripto-attività, da applicarsi al posto dell’imposta di bollo, a prescindere dal fatto che gli investimenti in cripto-attività siano soggetti, o meno, a monitoraggio fiscale.

L’Imposta sul valore delle cripto-attività è dovuta nella misura del 2 per mille, come l’imposta di bollo che sostituisce, da versare o tramite intermediario residente oppure, in sua assenza, tramite autoliquidazione in sede di dichiarazione, secondo le tempistiche e le modalità previste per le imposte sui Redditi. Come puntualizzato dalla prassi nella Risoluzione 36/E del 2023, il codice tributo da utilizzare, per il versamento tramite F24, è il codice 1727.

La base imponibile sulla quale calcolare l’imposta dovuta è costituita dal valore giacente di cripto-attività al termine di ogni anno solare (quindi al giorno 31 dicembre), o alla data di dismissione, in base alla quotazione rilevata dall’exchange su cui l’investimento è detenuto.

Nel caso in cui non sia possibile ricavare questo valore, il valore della cripto-attività va determinato in base al valore di mercato rilevato su analoga piattaforma dove le stesse cripto-attività sono negoziabili o da siti specializzati nella rilevazione dei valori di mercato.

L’imposta è dovuta in base ai giorni di detenzione nell’arco dell’anno fiscale e in base alla quota di possesso.

Ai fini della liquidazione dell’Imposta sul valore delle cripto-attività da parte delle società di capitali, sul modello Redditi SC del 2024, per l’anno d’imposta 2023, è stata inserita la nuova Sezione XXVI del quadro RQ.

La compilazione del modello Redditi SC

Il quadro RQ del modello Redditi SC del 2024 è dedicato alle “Altre imposte”. La Sezione XXVI del quadro è a sua volta dedicata all’Imposta sul valore delle cripto-attività.

La sezione è composta dal rigo RQ107 (e successivi, uno per ogni investimento), sul quale andranno indicati gli elementi specifici della singola cripto-attività, e dal rigo RQ109, dedicato alla liquidazione dell’imposta

Il rigo RQ107 (e successivi) richiederà la compilazione di sei colonne:

1. Valore cripto-attività: il valore della cripto-attività determinato al termine dell’esercizio o al termine del periodo di detenzione;
2. Giorni: il numero di giorni di detenzione;
3. Percentuale: la quota di possesso dell’investimento (in caso di possesso esclusivo indicare 100);
4. Imposta calcolata: il valore calcolato dell’imposta;
5. Credito d’imposta estero: l’eventuale credito di imposta pari all’imposta patrimoniale pagata a titolo definitivo in uno Stato estero;
6. Imposta dovuta: l’imposta dovuta, pari all’importo di colonna 4 meno quello di colonna 5.

Anche il rigo RQ109 richiederà la compilazione di sei colonne:

1. Totale imposta: il totale dell’imposta dovuta, che risulta dalla sommatoria degli importi esposti nella colonna 6 dei righi RQ107 e successivi;
2. Eccedenza dichiarazione precedente: l’eventuale credito dell’imposta sostitutiva risultante dalla dichiarazione dell’anno precedente;
3. Eccedenza compensata in F24: l’eventuale importo del credito (esposto in colonna 2) compensato utilizzando il modello F24;
4. Acconti versati: l’ammontare degli acconti versati;
5. Imposta a debito: indicare l’importo se l’imposta risulta a debito (valore da riportare anche nella colonna 1 del  rigo RX36);
6. Imposta a credito: indicare l’importo, in alternativa alla colonna 5, se l’imposta risulta a credito (valore da riportare anche nella colonna 2 del rigo RX36).