Studio Caruso

Con Question Time si replica sui tempi de erogazione del rimborso IVA da parte dell'Agenzia delle Entrate.

In particolare, con il documento I 'Onorevole interrogante rileva come l'Agenzia delle entrate – nel Piano Integrato di Attività e Organizzazione(PIAO) 2025-2027 — individui, tra gli obiettivi strategici, la riduzione dei tempi di lavorazione dei rimborsi fiscali impegnandosi ad accelerarne il pagamento ai contribuenti e garantendo, al contempo, certezza e tempestività.
Tanto premesso, e alla luce delle novità introdotte con la riforma della riscossione di cui al d.lgs. n. 110 del 2024, l'Interrogante chiede di conoscere quali siano attualmente i tempi medi di rimborso, suddivisi per tipologia di imposta, anche valutando la possibilità di introdurre un sistema nazionale di tracciabilità digitale dei rimborsi fiscali, tale da consentire ai contribuenti e agli intermediari di monitorare in tempo reale lo stato della propria pratica.

Rimborsi IVA: i tempi di attesa chiariti in question time

Viene replicato che, sentiti i competenti Uffici dell'Amministrazione finanziaria, il tema dell 'accelerazione del pagamento dei rimborsi fiscali ai contribuenti è stato valorizzato nella negoziazione delle Convenzioni con l'Agenzia delle entrate. 

In particolare, nella Convenzione 2024-2026, nell'ambito dell'Area Strategica Servizi, è stato inserito l'obiettivo "Assicurare la tempestiva lavorazione dei rimborsi richiesti dai contribuenti"'. 

Per misurare il grado di raggiungimento di tale obiettivo, sono stati previsti i seguenti indicatori:

• "Tempo medio di erogazione dei rimborsi IVA al netto delle sospensioni", indicatore istituzionale, che nell 'anno2024 ha raggiunto un risultato di 74 giorni, migliorando i tempi previsti in fase di programmazione (75 gg.);
• "Percentuale di rimborsi IVA ordinari lavorati/magazzino" e "Percentuale dei rimborsi IVA prioritari lavorati/magazzino" che nell'anno 2024 hanno registrato, a consuntivo, rispettivamente, un risultato del 96,70% (target 93%) e del 98, 14% (target 95%); 
• Percentuale dei rimborsi relativi alle imposte dirette lavorati/magazzino che, nel 2024, ha superato il valore atteso, con un risultato del 98,23%, a fronte del 93% inserito in Convenzione.

Nell'ottica di favorire la semplificazione dei rapporti con i contribuenti, il Piano Strutturale di Bilancio di Medio Termine (PSB) ha previsto l'accelerazione dei tempi di rimborso dei crediti IVA, secondo la seguente tempistica: 

• 5% entro il quarto trimestre del 2025; 
• 10% entro il quarto trimestre
• del 2027; 
• 15% entro il quarto trimestre del 2029.

Pertanto, nella Convenzione 2025-2027 è stato previsto un indicatore strategico di performance che impegna l'Agenzia a una consistente accelerazione dei tempi medi relativi ai rimborsi IVA, fissando il target a 70 giorni per il 2025 e per il 2026 e a 67 giorni per il 2027.

Al 31 maggio 2025 1'indicatore ha registrato un tempo medio di 66 giorni, a fronte dei 70 concordati in Convenzione.

I dati di monitoraggio al 30 settembre 2025, con le proiezioni di preconsuntivo riferiti al 31 dicembre 2025, non sono ancora disponibili e saranno trasmessi dall 'Agenzia al Ministero entro il 3 1 ottobre 2025.

Le informazioni sinora assunte in via informale confermano il raggiungimento del target.

In particolare, l'Agenzia delle entrate ha confermato che i dati relativi ai tempi medi di erogazione dei rimborsi IVA alla data del 30 settembre 2025 risultano pari a 67 giorni.

Per quanto riguarda, invece, la tracciabilità digitale dei rimborsi fiscali, l' Agenzia fa presente che ègià prevista la possibilità di monitorare lo stato di avanzamento di una richiesta di rimborso. 

I contribuenti interessati possono accedere all'area riservata del sito internet dell'Agenzia delle entrate (tramite SPID, Carta Nazionale Servizi o Carta d'Identità Elettronica) e seguire il seguente percorso: "Tutti i servizi — Cassetto Fiscale — Consultazioni — Rimborsi".

Il Direttore delle Entrate Carbone, in audizione in Parlamento, riferisce su:

• misure di contrasto all’evasione fiscale, 
• sicurezza delle banche dati dell’anagrafe tributaria
•  tutela della riservatezza dei dati dei contribuenti.

Nel documento viene trattato anche il tema dell'utilizzo dell'AI per una erogazione più celere dei rimborsi IVA a basso rischio fiscale, vediamo i ldettaglio

Rimborsi IVA controllati con AI: le Entrate in audizione in Parlamento

Il docuemnto redatto al termine dell'incontro e diffuso alla stampa indica, relativamente alle attività di analisi del rischio e automazione dei controlli per il pagamento dei rimborsi IVA, che verranno effettua anche attraverso l’utilizzo dell’Intelligenza Artificiale.
Il cammino dell’innovazione tecnologica prevede l’integrazione dell’intelligenza artificiale anche nella procedura di analisi del rischio per i rimborsi IVA, con l’obiettivo di automatizzare i controlli e accelerare l’erogazione dei rimborsi a basso rischio fiscale.
La sperimentazione prevede una prima fase, in via di conclusione, di verifica dell’efficacia dell’attuale classificazione del rischio. 

Nella seconda fase, le soluzioni di intelligenza artificiale opportunamente “addestrate”, potranno fornire indicazioni sulle modifiche da effettuare agli indicatori di rischio esistenti e, se necessario, suggerire l’introduzione di nuovi indicatori, da implementare nel corso del 2026.
L’evoluzione delle tecniche di valutazione del rischio si accompagna, inoltre, alla progressiva automazione dei controlli effettuati sui rimborsi IVA. In caso di esito positivo, il rimborso può essere erogato senza ulteriori interventi. In caso di esito negativo, è previsto il controllo umano, in linea con il principio di non esclusività della decisione algoritmica.
Nel 2026, grazie all’evoluzione delle tecnologie e dei processi, sarà possibile erogare automaticamente una parte dei rimborsi IVA a basso rischio, liberando risorse da destinare al contrasto delle frodi fiscali.

L'art 30 del Decreto IVA definisce il sistema di recupero dell’IVA indebitamente versata.
In particolare, il comma 1 consente al soggetto passivo di presentare «domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il
termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione».
Il successivo comma 2 contempla, invece, il «caso di applicazione di un'imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall'Amministrazione finanziaria», prevedendo che, in tale ipotesi, «la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall'avvenuta restituzione al cessionario o committente dell'importo pagato a titolo di rivalsa».
In altri termini, la isciplina del rimborso dell’IVA, nel rispetto della neutralità dell’imposta, garantisce al cedente/prestatore la possibilità di ottenere il rimborso dell’imposta inizialmente versata all’Erario.

Recupero dell’IVA indebitamente versata: chiarimenti Ade

Con la Risoluzione n 50 del 3 ottobre,  a seguito di richieste di chiarimento pervenute, le Entrate hanno chiarito che la possibilità prevista dall'art 30 su indicato, è espressamente subordinata all’avvenuta restituzione al cessionario/committente dell’imposta indebitamente addebitata in fattura, imposta che lo stesso cessionario/committente deve aver restituito all’Erario a seguito di un accertamento definitivo.
Inoltre le norme richiamate sono da leggersi in combinato disposto con il successivo comma 3 del medesimo articolo 30-ter, a mente del quale «[l]a restituzione dell’imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale».
Così, per riprendere l’esempio formulato nel quesito in cui il contratto di appalto di servizi sia stato riqualificato in contratto di somministrazione di lavoro a seguito dell’attività di controllo da parte degli uffici, e conseguentemente escluso il diritto alla detrazione dell’IVA collegata alle prestazioni afferenti al contratto, non essendo configurabile una prestazione dell’appaltatore imponibile ai fini IVA, non potrà darsi luogo ad alcuna restituzione dell’imposta.

In sintesi, hnon avrà luogo la restituzione dell’IVA se, a seguito di accertamento, il rapporto contrattuale fra le parti venga riclassificato in ragione dell’invalidità del titolo giuridico da cui scaturiscono le prestazioni.

Nel caso di specie il contratto di appalto di servizi è stato riqualificato in contratto di somministrazione di lavoro, e non è ammesso il rimborso dell’imposta laddove l’operazione sia stata posta in essere in un contesto fraudolento.

Il Documento n 6/2025 dell'AIDC Associazione dei commercialisti, evidenzia che non è condivisibile la posizione delll’Agenzia delle Entrate in relazione alla preclusione della facoltà di presentare una dichiarazione integrativa, nel caso di tardiva registrazione delle fatture passive. 

Dichiarazione tardiva: il documento della AIDC contraddice l’Ade

Il tema della detrazione IVA e della possibilità di recuperarla tramite dichiarazione integrativa è attuale e genera disaccordo tra professionisti e Agenzia delle Entrate.

Due risposte ad interpello dell’Agenzia delle Entrate la  n. 479/2023 e la recente n. 115/2025 hanno mostrato un’interpretazione molto restrittiva che ha suscitato la netta reazione dei commercialisti.

La questione riguarda un punto cruciale per imprese e professionisti: la tempestiva registrazione delle fatture. 

Ci si domanda se basti aver ricevuto e posseduto la fattura per esercitare la detrazione oppure se la mancata annotazione nei termini comporta la perdita definitiva del diritto. 

Il dibattito tra Agenzia delle Entrate e commercialisti non è solo tecnico, ma tocca la quotidianità di imprese e professionisti.

In attesa di ulteriori chiarimenti, i contribuenti devono valutare attentamente come comportarsi, considerando che la dichiarazione integrativa IVA è uno strumento controverso e centrale per la gestione del diritto alla detrazione.

Dichiarazione tardiva per il ritardo nelle fatture: la posizione delle Entrate

Come specifica anche il documento, secondo l’Agenzia, il diritto alla detrazione IVA può essere esercitato solo se la fattura passiva è stata ricevuta e registrata entro i termini di legge. In caso contrario, non è ammesso il recupero tramite dichiarazione integrativa.

La logica è quella di garantire:

• certezza documentale,
• tracciabilità dei controlli,
• rispetto formale degli adempimenti.

Per le Entrate, quindi, la tardiva registrazione equivale alla decadenza definitiva del diritto, anche se il contribuente possiede la fattura e l’operazione è inerente all’attività.

Dichiarazione tardiva per il ritardo nelle fatture: la posizione dei Commercialisti

I professionisti dell’Associazione Italiana Dottori Commercialisti (AIDC) hanno pubblicato il Documento critico n. 6/2025 sostenendo che l’interpretazione delle Entrate è in contrasto con la normativa IVA e con la giurisprudenza europea.

Le loro principali argomentazioni:

• i requisiti sostanziali (soggettività passiva, inerenza degli acquisti e afferenza con operazioni imponibili) prevalgono sugli adempimenti formali;
• la registrazione tardiva è solo una violazione formale, sanzionabile ma non idonea a far perdere il diritto;
• il principio di neutralità IVA richiede che la detrazione sia garantita quando gli obblighi sostanziali sono rispettati.

AIDC, a supporto della propria posizione, richiama numerose pronunce della Corte di Giustizia UE (cause Ecotrade, Equoland, Idexx, Astone, Unitel) che confermano la detrazione non può essere negata per omissioni formali, salvo casi di frode o evasione.

Anche la Corte di Cassazione si è espressa in più occasioni nello stesso senso statuendo che la tardiva registrazione non annulla il diritto, pur restando sanzionabile come violazione contabile.

Inoltre, la stessa Agenzia, con la circolare 1/E del 2018, non aveva mai subordinato il diritto alla detrazione alla registrazione tempestiva della fattura, ma solo al possesso del documento.

Si attendono chiarimenti ufficiali per risolvere la "controversia" da parte delle Entrate.

In base al comma 7 dell’articolo 2 del DPR 322/1998 una dichiarazione presentata entro il termine di 90 giorni dalla data di scadenza si considera valida, pur essendo sanzionabile per il ritardo; una dichiarazione trasmessa oltre tale termine di 90 giorni si considera invece omessa, ma costituisce comunque “titolo per la riscossione delle imposte dovute in base agli imponibili in esse indicati e delle ritenute indicate dai sostituti d'imposta”.

Chiarito, quindi, che anche in caso di dichiarazione cosiddetta ultratardiva le imposte da essa scaturenti sono comunque liquidate, la domanda che si pone è cosa succede nell’opposto caso in cui dalla dichiarazione emerge una imposta a credito.

Il contribuente ha il diritto di chiedere il rimborso di queste imposte, anche quando la dichiarazione fiscale da cui scaturiscono è stata trasmessa oltre il termine dei 90 giorni dalla scadenza (e quindi si considera omessa)?

La prassi è intervenuta sulla questione con la Risoluzione numero 82 del 24 dicembre 2020: qui, l’Agenzia delle Entrate sostiene che “per il riconoscimento del credito emergente dalla dichiarazione omessa, il contribuente è comunque tenuto a presentare istanza di rimborso ai sensi dell’articolo 38 del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, numero 602”.

Ciò vuol dire che, secondo l’Agenzia, trasmettere una dichiarazione fiscale oltre il termine della scadenza dei 90 giorni, con la quale si richiede il rimborso dell’imposta attraverso la compilazione a rimborso del quadro RX (o del quadro VX in caso di dichiarazione annuale IVA), non è sufficiente per chiedere e ottenere il rimborso; diversamente, secondo la prassi, dovrebbe essere trasmessa una separata richiesta di rimborso all’ente, ex articolo 38 del DPR 602/1973.

Il diverso parere della Corte di Cassazione

Di ben diverso avviso la Corte di Cassazione, la quale, con l’ordinanza numero 18715, pubblicata il 9 luglio 2025, afferma che la richiesta di rimborso effettuata attraverso la dichiarazione fiscale (compilando a rimborso i quadri RX o VX, rispettivamente per i redditi e l’IVA), presentata oltre il termine dei 90 giorni dalla scadenza della trasmissione della stessa, è da considerarsi comunque valida, anche se la dichiarazione con cui viene trasmessa è omessa; o, per meglio dire, usando le parole della Corte, “la dichiarazione ultratardiva, in quanto inesistente, non fa sorgere il diritto al rimborso risultante dalla stessa, salvo che nella stessa dichiarazione non sia stata formulata una esplicita richiesta in tal senso”, per cui il contribuente ha “l'onere di formulare una espressa istanza al riguardo”, ma “detta istanza […] può ritenersi validamente rappresentata anche dalla dichiarazione dei redditi tardivamente presentata, ove in essa egli non si sia limitato ad esporre il credito d'imposta, ma ne abbia specificamente domandato il rimborso”.

In sostanza, presentando una dichiarazione dei redditi o dell’IVA oltre il termine dei 90 giorni dalla scadenza, richiedendo a rimborso l’eventuale imposta a credito compilando il quadro RX o VX, comporta la legittimità della trasmissione dell’istanza di rimborso, anche se questa è contenuta all’interno di una dichiarazione che si considera omessa.

Quindi il ritardo comporta l’omissione della dichiarazione, ma non della richiesta di rimborso in questa contenuta.

Ciò presumibilmente perché, ai fini della validità della domanda di rimborso, le norme non prevedono uno specifico vincolo temporale o formale, per cui, nel momento in cui la richiesta è a conoscenza dell’amministrazione fiscale, anche trasmessa attraverso una dichiarazione fiscale che per diverse motivazioni si considera omessa, l’istanza acquisisce comunque validità.

Entro il 30 aprile 2025 occorre presentare il Modello IVA TR per il credito IVA trimestrale per il primo trimestre.

In dettaglio, il modello deve essere utilizzato dai contribuenti che hanno realizzato nel trimestre un’eccedenza di imposta detraibile di importo superiore a 2.582,28 euro e che intendono chiedere in tutto o in parte il rimborso di tale eccedenza ovvero intendono utilizzarla in compensazione anche con altri tributi, contributi e premi, ai sensi dell’art. 17 del d.lgs. 9 luglio 1997, n. 241. 

Ai sensi dell’art. 38-bis, secondo comma, il credito IVA infrannuale può essere richiesto a rimborso unicamente dai contribuenti in possesso dei requisiti previsti dalle lett. a), b) ed e) del secondo comma dell’art. 30, nonché dai soggetti che si trovano nelle condizioni stabilite dalle lett. c) e d) dello stesso articolo, con alcune limitazioni rispetto alle ipotesi di rimborso annuale.
In alternativa, come previsto dall’art. 8 del d.P.R. 14 ottobre 1999, n. 542, lo stesso credito può essere utilizzato in compensazione nel modello F24.
Attenzione al fatto che gli importi devono essere indicati in centesimi di euro arrotondando l’ammontare alla seconda cifra decimale per eccesso se la terza cifra è uguale o superiore a 5, per difetto se la stessa è inferiore a 5.

Modello IVA TR: entro il 30 aprile

Ricordiamo che, in data 21 marzo l’Agenzia delle Entrate ha aggiornato il modello nonché le relative istruzioni e specifiche tecniche, scarica qui: Modello IVA TR e istruzioni.

Inotre ricordiamo che a partire dal 1° aprile 2025, entra in vigore la nuova classificazione delle attività economiche ATECO 2025, che sostituirà la ATECO 2007. 

Tanto per il Modello IVA TR, quanto per l'IVA 2025, occorre fare riferimento alla nuova tabella ATECO importante anche per determinare chi può ottenere il rimborso prioritario previsto dalla legge.

Il Modello IVA TR può essere inviato direttamente dal contribuente o tramite intermediari abilitati e qualora venga scartato, può essere ripresentato entro 5 giorni venendo considerato tempestivo.

Il modello è costituito da:

• il frontespizio composto di due facciate;
• il modulo, composto dai quadri TA, TB, TC e TD, che va compilato da tutti i soggetti per l’indicazione dei dati contabili;
• il prospetto riepilogativo, composto dal quadro TE, riservato all’ente o società controllante per la richiesta di rimborso o l’utilizzo in compensazione del credito IVA trimestrale della procedura dell’IVA di gruppo.

Modello IVA TR 2025: il visto di conformità

Come specificato anche dalle istruzioni al Modello IVA TR 2025, per quanto riguarda le modalità di erogazione dei rimborsi l’art. 38-bis del decreto IVA prevede:

• l’innalzamento a 30.000 euro dell’ammontare dei rimborsi eseguibili senza prestazione di garanzia e senza altri adempimenti;
• la possibilità di ottenere i rimborsi di importo superiore a 30.000 euro senza prestazione della garanzia, presentando l’istanza munita di visto di conformità o sottoscrizione alternativa da parte dell’organo di controllo e una dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà attestante la sussistenza di determinati requisiti patrimoniali;
• l’obbligo di prestare la garanzia per i rimborsi superiori a 30.000 euro solo nelle ipotesi di situazioni di rischio e cioè quando il rimborso è richiesto:
  • a) da soggetti che esercitano un’attività di impresa da meno di due anni ad esclusione delle imprese start-up innovative di cui all’art. 25 del D.L. 18 ottobre 2012, n. 179;
  • b) da soggetti ai quali, nei due anni precedenti la richiesta di rimborso, sono stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra gli importi accertati e quelli dell’imposta dovuta o del credito dichiarato superiore:
    • 1) al 10 per cento degli importi dichiarati se questi non superano 150.000 euro;
    • 2) al 5 per cento degli importi dichiarati se questi superano 150.000 euro ma non
      superano 1.500.000 euro;
    • 3) all’1 per cento degli importi dichiarati, o comunque a 150.000 euro se gli importi dichiarati superano 1.500.000 euro;
  • c) da soggetti che presentano l’istanza priva del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa o non presentano la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà;
  • d) da soggetti passivi che richiedono il rimborso dell’eccedenza detraibile risultante all’atto della cessazione dell’attività.

Con Risposta a interpello n 83 del 28 marzo le Entrate chiariscono l'ambito della modifica delle garanzie per i rimborsi IVA.

La società istante ha chiesto rimborsi IVA per gli anni 2021, 2022 e 2023 con specifiche istanze per una parte del credito IVA maturato in ciascuna di queste annualità, e tali rimborsi sono stati erogati dall'Ufficio competente.

Le garanzie per i rimborsi IVA richiesti dalla società sono state prestate dalla società controllante sotto forma di "diretta assunzione dell'obbligo di pagamento" in conformità con l'articolo 38-bis, comma 5, del decreto IVA.

A causa di una operazione di fusione i cui effetti sono partiti dal 1° gennaio, la controllante è venuta meno e i due patrimoni si sono fusi.

La società istante controllata domanda se può presentare una dichiarazione integrativa ai fini IVA per gli anni 2021, 2022 e 2023, per essere esonerata dall'obbligo di sostituire le garanzie già rilasciate dalla società controllante che verrà incorporata. Le Entrate negano la possibilità vediamo il perché.

Garanzia rimborsi IVA: sono ammesse modifiche?

L'Agenzia delle Entrate risponde che, poiché i rimborsi IVA sono già stati erogati e la fase istruttoria è conclusa, la società [ALFA] non può più presentare una dichiarazione integrativa per modificare il tipo di garanzia scelto inizialmente.

Pertanto, [ALFA] non può essere esonerata dall'obbligo di sostituire le garanzie già rilasciate dalla società controllante [BETA].

L'Agenzia chiarisce che, essendo venuta meno la società controllante a causa della fusione, l'unica forma di garanzia alternativa che [ALFA] può fornire è quella prestata con titoli di Stato, fideiussione bancaria, o polizza fideiussoria rilasciata da un'impresa di assicurazione.

Tali garanzie sostitutive devono decorrere dal momento dell'erogazione del rimborso e avere una durata pari a tre anni dallo stesso, o fino al termine di decadenza dell'accertamento se inferiore.

Riepiloghiamo i chiarimenti utili proposti dall'ADE.

Le Entrate ricordano che l'articolo 38 bis, comma 3, del decreto IVA stabilisce che i rimborsi IVA di ammontare superiore a 30.000 euro, richiesti da soggetti che non rientrano nelle ipotesi di rischio di cui al comma 4 del medesimo articolo, sono eseguiti senza prestazione della garanzia, purché sia presentata la dichiarazione annuale, o l'istanza di rimborso infrannuale (da cui emerge il credito), recante il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa di cui all'articolo 10, comma 7, primo e secondo periodo, del decretolegge 1° luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102, corredata, altresì, di una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, resa a norma dell'articolo 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, che attesti la sussistenza in capo al soggetto richiedente dei requisiti concernenti la solidità patrimoniale, la continuità aziendale e la regolarità dei versamenti contributivi.
In mancanza dei requisiti citati, per i rimborsi IVA di ammontare superiore a 30.000 euro ricorre l'obbligo di prestare la garanzia secondo le modalità previste dal successivo comma 5 del medesimo articolo, ossia, «[…] per una durata pari a tre anni dall'esecuzione del rimborso, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell'accertamento, sotto forma di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato, al valore di borsa, ovvero di fideiussione rilasciata da una banca o da una impresa commerciale che a giudizio dell'Amministrazione finanziaria offra adeguate garanzie di solvibilità ovvero di polizza fideiussoria rilasciata da un'impresa di assicurazione […]».
Il medesimo articolo 38 bis, comma 5, del decreto IVA, al terzo periodo, dispone una semplificazione per i gruppi di società con patrimonio risultante dal bilancio consolidato superiore a 250 milioni di euro, prevedendo che «[…] la garanzia può essere prestata mediante la diretta assunzione da parte della società capogruppo o controllante di cui all'articolo 2359 del codice civile della obbligazione di integrale restituzione della somma da rimborsare, comprensiva dei relativi interessi, all'Amministrazione finanziaria, anche in caso di cessione della partecipazione nella società controllata o collegata […]».
Per effetto di tale previsione normativa, la società capogruppo o controllante (ai sensi dell'articolo 2359 del codice civile) può assumere per conto della società del gruppo che ha presentato istanza di rimborso ai sensi dell'articolo 38 bis del decreto IVA, l'obbligazione di integrale restituzione delle somme che possono risultare indebitamente rimborsate, ovvero degli altri crediti del medesimo periodo cui si riferisce il rimborso e di quelli precedenti maturati nel periodo di validità della garanzia, divenendo, per così dire, ''fideiussore'' della controllata. 

In tal caso, in luogo delle forme di garanzia ''tradizionali'' (polizza fideiussoria, fideiussione, ecc.), l'interesse erariale è garantito dal patrimonio della controllante oltre che da quello della controllata.
Le diverse tipologie di garanzia previste dall'articolo 38 bis, comma 5, del decreto IVA sono tra loro alternative, con la conseguenza che il richiedente può liberamente scegliere tra esse quella che intende prestare.
Tanto premesso, con riferimento al caso di specie in cui l'istante chiede, per i rimborsi IVA già erogati, di sostituire l'assunzione diretta dell'obbligo di pagamento prestata dalla propria controllante [che, secondo quanto affermato nell'istanza, dovrebbe già essere stata sostituita con delle garanzie fideiussorie, stante l'operazione di fusione con la propria controllante e la conseguente ''scomparsa'' della società garante] con una dichiarazione integrativa recante il visto di conformità nonché la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà attestante la solidità della propria situazione patrimoniale e finanziaria, torna utile quanto detto con la Circolare n. 35/E del 27 ottobre 2015, ove, al punto 2, è stato chiarito che, «a differenza di quanto avveniva ai fini della presentazione dell'attestazione di ''virtuosità'' ai sensi della previgente normativa, non si ritiene possibile la presentazione di detta dichiarazione sostitutiva in un momento successivo alla dichiarazione/istanza. La dichiarazione sostitutiva potrà essere prodotta successivamente, secondo le modalità previste dai modelli dichiarativi, solo qualora venga presentata una dichiarazione correttiva/integrativa».
Con la circolare innanzi richiamata è stato, dunque, ammesso il ricorso all'istituto dell'integrazione per dotare la dichiarazione annuale del visto di conformità e della dichiarazione sostitutiva originariamente omesso; tuttavia, viene precisato che è consentito correggere ed integrare «anche le indicazioni rese con riguardo al presupposto per ottenere il rimborso, nonché alla richiesta di esonero dalla presentazione della garanzia […], non eseguite o eseguite non correttamente […]», purché siano rispettate le modalità e i limiti temporali declinati dalla risoluzione n. 99/E del 11 novembre 2014, ove è stata ammessa la possibilità di variare la scelta operata in dichiarazione compensazione in luogo del rimborso dell'eccedenza a credito IVA solo laddove non sia già stata conclusa la fase istruttoria e non sia stata validata la disposizione di pagamento.
Ne deriva che, la presentazione della dichiarazione integrativa per modificare il tipo di garanzia già scelto [nel caso specifico, attestazione di possedere i requisiti per essere considerato ''virtuoso'' in luogo della garanzia fideiussoria], può essere presentata fino a quando non sia stata conclusa da parte dell'Ufficio territorialmente competente la fase istruttoria e non sia stata validata la disposizione di pagamento. 

Avendo l'Ufficio già liquidato i rimborsi IVA, l'istante non ha più la possibilità di integrare le proprie dichiarazioni IVA al fine di scegliere la forma di garanzia alternativa di cui si è detto.
Pertanto, essendo venuta meno la società controllante, originaria garante delle somme ricevute a rimborso, l'unica forma di garanzia alternativa che l'istante può fornire all'Ufficio è quella prestata con titoli di Stato, o con fideiussione rilasciata da una banca o da una impresa commerciale, ovvero con polizza fideiussoria rilasciata da un'impresa di assicurazione.
Si rammenta che la garanzia sostitutiva deve decorrere dal momento dell'erogazione del rimborso e non già dal momento della sostituzione e per una durata pari a tre anni dallo stesso, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell'accertamento.

Dal 1° febbraio e fino al 30 aprile 2025 è possibile inviare la Dichiarazione IVA 2025 anno di imposta 2024.

Leggi anche: Dichiarazione IVA 2025: regole per adempiere entro il 30.04             

Relativamente ai soggetti che hanno aderito al CPB e che in base alle risultanze del modello IVA abbiano maturato un credito, possono avere interesse a presentare il prima possibile la dichiarazione in quanto, in tema di rimborsi è stato attribuito, ai sensi dell’art. 19 comma 3 del DLgs. 13/2024, un benificio per le annualità di adesione al patto con il fisco.

Il comma in quesitone recita testualmente "per i periodi d'imposta oggetto di concordato, ai contribuenti che aderiscono alla proposta formulata dall'Agenzia delle entrate sono riconosciuti i benefici previsti dall'articolo 9-bis, comma 11, del decreto-legge 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96"

Attenzione al fatto che le Entrate in data 24 febbraio hanno anche pubblicato una faq in merito replicando ad un caso specifico, di seguito i dettagli.

Rimborso IVA con beneficio premiale per chi ha aderito al CPB

Dettagliatamente i soggetti aderenti al CPB e beneficiari di un credito IVA, per i periodi oggetto di concordato, possono fruire:

• di un limite più elevato per chiedere a rimborso l’eccedenza di credito IVA, 
• nonché per compensarla “orizzontalmente”, 

senza l’obbligo del visto di conformità.

Nelle istruzioni al Modello IVA 2025, relative alla “Firma della dichiarazione” del Frontespizio, è stato precisato che sono tenuti a barrare la casella “Esonero dall’apposizione del visto di conformità” anche i soggetti passivi che hanno aderito al concordato preventivo biennale, in quanto beneficiari dell'esonero ex art. 19 comma 3 del DLgs. 13/2024:

Occorre evidenziare che la disposizione agevolativa si riferisce al regime premiale ISA (art. 9-bis comma 11 lett. a) e b) del DL 50/2017) e a seguito del DLgs. 1/2024 la soglia, in base alla quale i soggetti che conseguono un determinato punteggio ISA sono esonerati dall’apposizione del visto, è stata innalzata a 70.000 euro annui, in luogo dei precedenti 50.000.

Ricordiamo che con la Circolare n. 18/2024, le Entrate hanno chiarito che per chi ha aderito al concordato, il limite per l’esclusione dal visto è sempre quello più elevato di 70.000 euro annui.

Per i soggetti estranei al concordato preventivo biennale, a seconda del diverso livello di affidabilità ISA ottenuto, l’esonero dal visto di conformità è graduato, in relazione al vecchio limite di 50.000 ovvero al nuovo limite pari a 70.000 euro annui.

La circolare recita testualmente che: "Va rilevato, altresì, che per i soggetti ISA sono riconosciuti tutti i benefici premiali propri di tale strumento di compliance, come elencati dal decreto ISA:

a) l’esonero dall'apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti per un importo non superiore a 70.000 euro annui relativamente all'imposta sul valore aggiunto e per un importo non superiore a 50.000 euro annui relativamente alle imposte dirette e all'imposta regionale sulle attività produttive;
b) l’esonero dall'apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi dell'imposta sul valore aggiunto per un importo non superiore a 70.000 euro annui".

Rimborso IVA 2025 e aderenti al CPB: chiarimenti ADE

Con Risoluzione n 22 del 2 maggio le Entrate hanno annunciato l'accordo di reciprocità tra la Repubblica italiana e il Regno Unito di Gran Bretagna e di Irlanda del Nord ai fini dei rimborsi IVA (articolo 38-ter del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633) dopo la Brexit.

In particolare viene chiarito che, in base all'accordo esistono i presupposti di reciprocità dei due stati per richiedere i rimborsi IVA.

A tal proposito, occorre evidenziare che la scadenza per i rimborsi per le operazioni 2023 è fissata al 30 settembre prossimo, vediamo i contenuti della risoluzione.

Come richiedere i rimborsi IVA dopo la Brexit

Con l’uscita dall’Unione europea, dal 1° febbraio 2020 il Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del nord è considerato Paese terzo rispetto alla Ue, ma per un periodo di transizione che è terminato il 31 dicembre 2020, ai fini doganali, Iva e accise ha continuato a operare come Stato membro.
In particolare, durante il periodo di transizione, per i soggetti stabiliti nel Regno Unito trovava applicazione l’articolo 38-bis del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, rubricato “Esecuzione dei rimborsi a soggetti non residenti stabiliti in un altro Stato membro della Comunità”, che detta i limiti e le modalità di rimborso IVA in ipotesi di soggetti stabiliti in uno Stato appartenente all’Unione europea e privi di stabile organizzazione in Italia.
A decorrere dal 1° gennaio 2021, il Regno Unito non fa più parte del territorio doganale e IVA dell’Unione europea.
In tale contesto, è stato stipulato un accordo di reciprocità tra l’Italia e il Regno Unito, mediante scambio di Note Verbali dei rappresentanti dei due Paesi, entrato appunto in vigore il 7 febbraio 2024 per regolare i rimborsi IVA tra i due paesi.
I Governi dei due Stati dichiarano di ritenere formalmente sussistenti i presupposti giuridici per il riconoscimento della condizione di reciprocità ai fini dell’erogazione del rimborso IVA:

• per gli acquisti effettuati dagli operatori italiani sul territorio britannico,
• e dagli operatori britannici sul territorio italiano,

nell’ambito delle loro attività, a partire dal 1° gennaio 2021, rilevato che il Regno Unito non ha mai interrotto l’erogazione dei rimborsi agli operatori italiani.
I rappresentanti dei due Stati precisano, poi, che l’accordo di reciprocità sarà attuato nel rispetto delle legislazioni britannica e italiana, nonché del diritto internazionale applicabile e, con riferimento alla posizione dello Stato italiano, degli obblighi derivanti dall’appartenenza all’Unione europea, non comportando oneri aggiuntivi a carico dei bilanci previsti dalla normativa vigente di entrambi i Paesi

Pertanto, relativamente alle operazioni effettuate dal 1° gennaio 2021 con il Regno Unito è applicabile l’articolo 38-ter del D.P.R. n.633/1972 ai fini dell’erogazione dei rimborsi IVA e pertanto:

• i soggetti stabiliti in Italia possono proporre istanza di rimborso IVA al Regno Unito in conformità alla normativa ivi vigente;
• i soggetti stabiliti nel Regno Unito possono avanzare richiesta di rimborso IVA al ricorrere dei presupposti di cui all’articolo 38-ter che, a sua volta, rinvia al primo comma dell’articolo 38-bis, comma 1 del D.P.R. n. 633/1972. 

L’istanza di rimborso deve essere presentata secondo le modalità stabilite dall'ADE con il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 1° aprile 2010 con regole e modello.

E' bene evidenziare che, l’Agenzia delle Entrate non ha precisato, tuttavia, se entro il medesimo termine sia ancora possibile chiedere anche il rimborso dell’imposta riferita agli anni 2021 e 2022, trattandosi della prima scadenza successiva all’entrata in vigore dell’accordo con il quale è stata riconosciuta la reciprocità di rimborso IVA tra Italia e Regno Unito.

• Risoluzione AdE 22 del 02.05.2024 - codici rimborsi IVA post Brexit

La Cassazione specifica che spetta il rimborso dell’IVA dopo la dichiarazione 74-bis presentata dal Curatore.

Secondo l'Ordinanza n 18320 del 4 luglio la suprema Corte ha specificato che la dichiarazione con cui i curatori devono presentare una dichiarazione ai fini IVA relativa alle operazioni effettuate nella frazione dell’anno precedente alla dichiarazione di fallimento fa sorgere da quella data, come la dichiarazione di cessazione dell’attività, il diritto al rimborso dei versamenti d’imposta che risultano effettuati in eccedenza.

Vediamo i dettaglia del caso di specie.

Rimborso IVA e dichiarazione 74-bis: la Cassazione specifica quando spetta

Il caso di specie riguarda un ricorso da parte della curatela fallimentare per diniego di rimborso IVA da parte delle Entrate, giustificato dal presupposto della mancata cessazione dell’attività d’impresa.

L'agenzia specificava che la società contribuente non aveva provveduto alla chiusura della partita IVA.

La CTR, respingendo l’appello dell’Amministrazione finanziaria, ha evidenziato che il credito IVA maturato dalla società in epoca antecedente alla dichiarazione di fallimento è ricompreso tra i crediti che il curatore è tenuto a riscuotere nell’adempimento dei suoi compiti istituzionali volti alla liquidazione del patrimonio del fallito e alla soddisfazione dei creditori.

Oltre a ciò, la dichiarazione IVA presentata dal curatore fallimentare doveva essere equiparata alla cessazione dell’attività legittimando quindi il rimborso.

L'Agenzia ha proposto ricorso in Cassazione lamentando violazione o falsa applicazione degli artt. 30, secondo comma, 35 e 74 bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, per avere la Commissione regionale, erroneamente ritenuto la dichiarazione ex art. 74 bis del d.P.R. n. 633 del 1972 depositata dal curatore fallimentare come equiparabile alla cessazione dell’attività d’impresa.

La Corte di Cassazione ha respinto le motivazioni delle Entrate e ha rigettato il ricorso.

Viene specificato che la posizione IVA maturata in epoca precedente la dichiarazione di fallimento è differente da quella successiva, essendo quindi meramente occasionale la coincidenza della partita IVA per le operazioni prefallimentari e post fallimentari, cosa che non muta l’autonomia giuridica delle operazioni facenti capo al fallito, di cui il curatore è avente causa e amministratore del patrimonio, e quelle relative alla massa dei creditori, nel cui interesse opera il curatore quale gestore del patrimonio.

Da ciò consegue la necessità di redazione, ai sensi dell’art. 74-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, di due distinte dichiarazioni IVA, aventi ad oggetto le operazioni effettuate dal fallito anteriormente e successivamente al fallimento.

Distinguendo tra la posizione IVA ante fallimento e la posizione IVA post fallimento, si giustifica l’orientamento per il quale la dichiarazione, prevista dall’art. 74 bis del d.P.R. n. 633 del 1972 del curatore, relativamente alle operazioni anteriori all’apertura o all’inizio della procedura concorsuale, è equiparabile alla dichiarazione di cessazione di attività.

Come la dichiarazione annuale, la dichiarazione di cui si tratta, chiudendo il rapporto tributario ante fallimento, fa sorgere, da quella data, ai sensi dell’art. 30 del d.P.R. 633 del 1972, il diritto al rimborso dei versamenti d’imposta che risultano effettuati in eccedenza.