Studio Caruso

L'agenzia delle Entrate ha reso disponibili dal 31 marzo due software gratuiti per adempiere alla presentazione del Modello di notifica per l'individuazione del soggetto tenuto a presentare la Comunicazione Rilevante ai fini della Global Minimum Tax e il modello di dichiarazione fiscale relativo all'imposta minima integrativa, all'imposta minima suppletiva e all'imposta minima nazionale dovuta in Italia:

• softaware “NotificaGlobe” 
• software “DichiarazioneGlobe”

Attenzione al fatto che i modelli devono essere trasmessi all’Agenzia delle entrate, in via telematica, direttamente o tramite un intermediario (articolo 3, commi 2-bis e 3, del Dpr n. 322/1998), mediante i canali telematici dell’Agenzia delle entrate entro lo stesso termine di scadenza, ossia entro il quindicesimo mese successivo all’ultimo giorno dell’esercizio di riferimento.

In deroga, il termine è fissato nel diciottesimo mese successivo all’ultimo giorno dell’esercizio transitorio di cui all’articolo 54, comma 1, del Dlgs n. 209/2023. 

Attenzione al fatto che il primo termine di scadenza, indipendentemente dall’inizio o dalla durata dell’esercizio, non può comunque essere anteriore al 30 giugno 2026.

Global minimum tax: che cos’è e come funzionna

La Global minimum tax è in un regime di tassazione minima globale applicabile, a decorrere dall’esercizio con inizio il 31 dicembre 2023 o in data successiva, alle imprese che fanno parte di un gruppo multinazionale o nazionale con fatturato consolidato almeno pari a 750 milioni di euro (Dlgs n. 209/2023). 

Con tale diisciplina vuole garantire un livello impositivo minimo dei grandi gruppi multinazionali o nazionali di imprese tramite l’applicazione di un’imposizione integrativa qualora l’aliquota effettiva di tassazione in ciascuna giurisdizione in cui sono localizzate le imprese del gruppo non raggiunga il 15%.

La disciplina prevede il calcolo dell’aliquota di imposizione effettiva (Etr) per ogni esercizio e per ciascuna giurisdizione in cui sono localizzate le imprese appartenenti al gruppo, a condizione che nella giurisdizione vi sia un reddito netto rilevante (pari alla somma algebrica tra i redditi e le perdite rilevanti delle singole imprese). 

Se in un esercizio l’aliquota di imposizione effettiva di una giurisdizione è inferiore all’aliquota minima d’imposta (15%) e per tale giurisdizione il reddito netto rilevante risulta positivo, allora occorre determinare l’imposizione integrativa ottenuta applicando al reddito netto rilevante, diminuito della riduzione da attività economica sostanziale, l’aliquota risultante dalla differenza tra l’aliquota minima d’imposta e l’aliquota d’imposizione effettiva.

L'imposta integrativa è prelevata in Italia attraverso:

• 1) l'imposta minima integrativa, che è dovuta da controllanti localizzate in Italia di gruppi multinazionali o nazionali in relazione alle imprese soggette ad una bassa imposizione facenti parte del gruppo
•  2) l'imposta minima suppletiva dovuta da una o più imprese di un gruppo multinazionale localizzate in Italia in relazione alle imprese facenti parte del gruppo soggette ad una bassa imposizione, quando non è stata applicata – in tutto o in parte – l'imposta minima integrativa equivalente in altre giurisdizioni
• 3) l'imposta minima nazionale, dovuta in relazione alle imprese di un gruppo multinazionale o nazionale soggette ad una bassa imposizione localizzate in Italia.

Gli obblighi informativi previsti
 Il decreto legislativo n. 209/ 2023 ha istituito un sistema di obblighi informativi sinteticamente articolato in:

• il modello di Comunicazione (articolo 51),    
• il modello di notifica (articolo 51, comma 4) 
• il modello di dichiarazione fiscale relativo all'imposta minima integrativa, all'imposta minima suppletiva e all'imposta minima nazionale dovute in Italia (articolo 53).

Le Entrate come detto hanno reso disponibili i software per provvedere.

L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 292 del 2025, ha chiarito un tema molto rilevante per i pensionati esteri che intendono rientrare in Italia beneficiando del regime agevolato previsto dall’articolo 24-ter del TUIR.

Il quesito riguarda in particolare la tassazione applicabile all’avanzo di liquidazione derivante dallo scioglimento di società estere partecipate dal contribuente.

La questione tratta la riconducibilità dell’utile da liquidazione tra i “redditi prodotti all’estero” assoggettabili all’imposta sostitutiva del 7%, prevista per i pensionati che trasferiscono la residenza nel Mezzogiorno.

Vediamo i chiarimenti Ade.

Tassazione sostitutiva al 7% e liquidazione di partecipazioni estere

L’Agenzia ricorda innanzitutto che il regime opzionale previsto dall'articolo 24­ter del Tuir  prevede che «le persone fisiche, titolari dei redditi da pensione di cui all'articolo 49, comma 2,lettera a), erogati da soggetti esteri, che trasferiscono in Italia la propria residenza ai sensi dell'articolo 2, comma 2, in uno dei comuni appartenenti al territorio delle regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, o in uno dei comuni di cui agli allegati 1, 2 e 2­bis al decreto­legge 17 ottobre 2016, n. 189, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229, o in uno dei comuni interessati dagli eventi sismici del 6 aprile 2009, avente comunque una popolazione non superiore a 20.000 abitanti, possono optare per l'assoggettamento dei redditi di qualunque categoria, prodotti all'estero, individuati secondo i criteri di cui all'articolo 165, comma 2, a un'imposta sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del 7 per cento per ciascuno dei periodi di imposta di validità dell'opzione».

Le modalità operative del regime sono state definite con il provvedimento del 31 maggio 2019 e numerosi documenti di prassi hanno chiarito la portata applicativa dell’agevolazione.

La circolare n. 21/2020 precisa che “per espressa previsione normativa, i redditi da ''pensione'' sono equiparati a quelli di ''lavoro dipendente” ed ha anche chiarito che “l'opzione per il regime consente al contribuente di assoggettare a imposizione sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del7 per cento per ciascuno dei periodi d'imposta di validità dell'opzione, i redditi di qualunque categoria prodotti all'estero…”.

L'agenzia richiama in tema di dividendi, l’interpello 766/2021, con cui è stato precisato che i dividendi percepiti da un neo‑residente sono considerati redditi di capitale prodotti all’estero se corrisposti da soggetti non residenti. Anche le distribuzioni di utili da società estere, anche se localizzate in Stati a regime fiscale privilegiato, rientrano tra i redditi esteri. Per tali redditi, l’imposta sostitutiva prevista dal Tuir esaurisce il prelievo fiscale in Italia.

Alla luce del quadro normativo e di prassi l’Agenzia ritiene che i redditi derivanti dalla liquidazione di una società siano redditi di capitale (articolo 47, comma 7 del Tuir e circolare n. 52/2004) pertanto anche il reddito derivante dalla liquidazione di una società estera è un reddito di capitale prodotto all'estero che può rientrare nel perimetro del regime opzionale in esame.

Il cittadino residente in Francia che si trasferirà nel Sud Italia, nel rispetto di tutte le condizioni previste dalla normativa di riferimento (tra questi, la provenienza da un Paese estero con il quale è in vigore un accordo di cooperazione amministrativa, il trasferimento in un comune del Sud con meno di 20.000 abitanti, eccetera), potrà beneficiare dell’imposta sostitutiva forfettaria stabilita dall’articolo 24-ter del Tuir anche per i redditi prodotti dalla liquidazione delle sue partecipate.

Con la sentenza n. 22838/2025, la Corte di Cassazione ha ribadito un principio giuridico ormai consolidato in tema di notificazione degli atti tributari ai contribuenti residenti all’estero e iscritti all’AIRE.

Viene confermato che è pienamente valida la notifica a mezzo raccomandata con avviso di ricevimento, effettuata direttamente dall’Ufficio all’indirizzo estero comunicato dal contribuente e risultante dai registri dell’Anagrafe degli Italiani Residenti all’Estero, anche se non ritirata e perfezionatasi per compiuta giacenza.

Vediamo nel dettaglio il motivo del ricorso, la decisione della Corte e il principio di diritto enunciato, con riferimento ai principali dispositivi normativi.

Iscritto AIRE e notifica all’estero: quando è considerata per avvenuta

La controversia nasce dall’impugnazione di un avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle Entrate nei confronti di un cittadino italiano residente in Francia, regolarmente iscritto all’AIRE.

Il contribuente aveva eccepito l’irregolarità della notifica dell’atto impositivo, avvenuta tramite raccomandata con A/R inviata dall’Ufficio direttamente all’indirizzo estero comunicato, senza l’intervento di un messo notificatore.

Secondo la tesi difensiva, tale modalità violerebbe quanto previsto dall’art. 60, comma 1, lett. a) del D.P.R. n. 600/1973, che imporrebbe la presenza di un soggetto abilitato alla notificazione e la redazione della relata ex art. 148 c.p.c..

I giudici di legittimità hanno rigettato il ricorso, ritenendo la notifica valida e conforme al dettato normativo vigente.

In particolare, la Corte ha chiarito che, per i contribuenti non residenti in Italia, la notifica degli atti tributari può avvenire validamente tramite raccomandata con avviso di ricevimento spedita direttamente dall’Ufficio all’indirizzo estero risultante dai registri AIRE.

Anche in assenza di ritiro del plico, la notifica si perfeziona per “compiuta giacenza”, a condizione che vi sia stato l’avviso al destinatario e che l’indirizzo sia quello risultante dagli archivi ufficiali.

Nel caso in esame, la raccomandata risultava “avvisée et non réclamée”, come attestato dal servizio postale francese.

Il fondamento normativo richiamato dalla sentenza è il combinato disposto dell'articolo 60, comma 4 e 5, D.P.R. 600/197, introdotti dal decreto-legge 25 marzo 2010.

I due commi stabiliscono che:"La notificazione ai contribuenti non residenti è validamente effettuata mediante spedizione di lettera raccomandata con avviso di ricevimento all'indirizzo estero risultante dai registri AIRE." E aggiungono che:"La notificazione è valida anche qualora i soggetti non residenti non abbiano comunicato variazioni all’Agenzia delle Entrate con le modalità previste."

La sentenza n. 22838/2025 enuncia chiaramente il seguente principio di diritto:

"È valida la notifica degli atti tributari effettuata direttamente dall’Ufficio, mediante raccomandata con avviso di ricevimento, all’indirizzo estero risultante dai registri dell’AIRE. La notifica si perfeziona anche per compiuta giacenza, a causa dell’omesso ritiro del plico da parte del destinatario."

La Corte ha aggiunto che, in tali casi, non è richiesta la presenza di un messo notificatore né la redazione di una relazione ex art. 148 c.p.c.

L’ultima eccezione sollevata dal contribuente riguardava l’obbligo dell’Ufficio di eseguire ricerche in Italia circa un eventuale domicilio fiscale ancora attivo.

Anche su questo punto, la Cassazione ha chiarito che: "Il contribuente risiedeva regolarmente all’estero ed era iscritto all’AIRE. In questi casi, l’Ufficio non è tenuto a svolgere ricerche ulteriori, essendo sufficiente l’indirizzo estero risultante dagli archivi ufficiali."

Per presentare il Modello 730/2025 occorre attenersi alle istruzioni pubblicate dall'Agenzia delle Entrate in data 10 marzo con il Provvedimento n 114763. 

Scarica qui Modello e le istruzioni per la Dichiarazione 730/2025.

Vediamo le novità che quest'anno riguardano gli impatriati.

730/2025: redditi degli impatriati

Nel Modello 730/2025 è possibile indicare i redditi degli impatriati.

In particolare, quest'anno viene ridisegnato il regime fiscale agevolato per i lavoratori impatriati che trasferiscono la residenza fiscale in Italia a decorrere dal periodo d’imposta 2024.

Come evidenziato anche dalle istruzioni al Modello 730/2025 l’articolo 5 del decreto legislativo 27 dicembre 2023, n. 209, ha introdotto, a decorrere dal 29 dicembre 2023, un nuovo regime agevolativo in favore dei lavoratori impatriati, ovvero per i soggetti che trasferiscono la residenza fiscale in Italia a decorrere dal periodo d’imposta 2024.

La disposizione prevede che i redditi di lavoro dipendente e i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, nonché i redditi di lavoro autonomo, prodotti in Italia da lavoratori che trasferiscono la residenza nel territorio dello Stato ai sensi dell'articolo 2 del Tuir, concorrono, entro il limite di 600.000 euro, alla formazione del reddito complessivo nella misura del 50 per cento del loro ammontare.

Tali redditi concorrono, invece, alla formazione del reddito complessivo nella misura del 40 per cento del loro ammontare:

• a) se il lavoratore si trasferisce in Italia con un figlio minore;
• b) in caso di nascita di un figlio ovvero di adozione di un minore di età durante il periodo di fruizione del regime. In tale caso l’ulteriore beneficio è fruito a partire dal periodo d'imposta in corso al momento della nascita o dell'adozione e per il tempo residuo di fruibilità dell'agevolazione.

Attenzione al fatto che, la maggiore agevolazione si applica a condizione che, durante il periodo di fruizione del regime da parte del lavoratore, il figlio minore di età, ovvero il minore adottato, sia residente nel territorio dello Stato.

730/2025: regime degli impatriati, da quando parte

Le agevolazioni si applicano nel periodo di imposta in cui è avvenuto il trasferimento della residenza fiscale nel territorio dello Stato e nei quattro periodi d’imposta successivi.

I regimi agevolativi richiedono che i lavoratori: 

• a) si impegnino a risiedere fiscalmente in Italia per almeno quattro anni;
• b) non siano stati fiscalmente residenti in Italia nei tre periodi d'imposta precedenti il loro trasferimento;
• c) prestino l'attività lavorativa per la maggior parte del periodo d'imposta nel territorio dello Stato;
• d) siano in possesso dei requisiti di elevata qualificazione o specializzazione come definiti dal decreto legislativo 28 giugno 2012, n. 108 e dal decreto legislativo 9 novembre 2007, n. 206.

730/2025: il rigo C1 e il rigo C 14 per gli impatriati

Nella 

 va compilata la casella Casi Particolari con il codice "4" se si fruisce in dichiarazione dell’agevolazione, prevista per i lavoratori impatriati che sono rientrati in Italia dall’estero.

In presenza dei requisiti previsti dall’art. 16 del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147, e dall’art. 1, commi 150 e 151, della legge 11 dicembre 2016, n. 232, i redditi di lavoro dipendente concorrono alla formazione del reddito complessivo nella misura del 50%.

Inoltre, i redditi vanno indicati nel Quadro C nella sezione V.

Nel rigo C14 nella colonna 4 esenzione impatriati riportare l’importo indicato nel punto 463 della Certificazione Unica se nel punto 462 è indicato il codice 4, 6, 8, 9, 13, 14, 16 o 17. 

Se si fruisce in dichiarazione dell’agevolazione prevista per gli impatriati, riportare l’ammontare indicato nelle annotazioni alla Certificazione Unica con il codice BD o CQ o CR o CS o CT o CU o GA o GB. 

Se nelle annotazioni alla Certificazione Unica non sono presenti tali informazioni riportare la quota di reddito da lavoro dipendente che non è stata indicata nei righi da C1 a C3.

Nel diritto interno italiano, l’articolo 165 comma 1 del TUIR disciplina un credito d’imposta attribuito alle persone fisiche per evitare la doppia imposizione dei redditi prodotti all’estero; la norma, per concedere il credito, tra le altre cose richiede che tali redditi imponibili concorrano alla formazione del reddito complessivo.

Così si giunge all’oggetto del contendere; infatti, in conseguenza di tale prescrizione, sarebbero esclusi dal credito d’imposta i dividendi esteri assoggettati a ritenuta a titolo d’imposta, quando prelevata direttamente dall’intermediario residente, oppure a imposta sostitutiva, quando liquidata direttamente dal contribuente in sede dichiarativa.

Si ricorderà infatti che i redditi da partecipazioni estere non qualificate, se percepiti per il tramite di un intermediario residente, sono soggetti a ritenuta a titolo d’imposta del 26%, ex articolo 27 comma 4 DPR 600/73, da calcolarsi sui dividenti percepiti al netto dell’imposta già versata all’estero.

E similmente, i medesimi redditi percepiti dal contribuente italiano per il tramite di un intermediario non residente sono sottoposti a imposta sostitutiva, sempre con aliquota del 26%, ex articolo 18 comma 1 del TUIR.

Il nuovo orientamento giurisprudenziale

Con la sentenza numero 10204 del 16 aprile 2024, che segue la medesima linea interpretativa già tracciata dalla sentenza 25698/2022, la Corte di Cassazione afferma il diritto allo scomputo dell’imposta estera sui dividendi, anche se questi sono stati tassati in Italia con ritenuta a titolo d’imposta o imposta sostitutiva.

Il punto affermato nel 2022 e ribadito nel 2024 dalla Corte è la prevalenza di quanto stabilito dalle Convenzioni contro le doppie imposizioni sul tema, rispetto al dettato normativo interno.

Secondo la Corte di Cassazione, infatti, il credito di imposta va concesso in presenza di alcuni presupposti:

• la percezione del dividendo estero da partecipazione non qualificata da parte di un contribuente persona fisica fiscalmente residente in Italia;
• l’effettiva tassazione in entrambi i paesi (quello della società emittente e quello del contribuente ricevente);
• l’inclusione del dividendo nella base imponibile di una delle imposte coperte dalla Convenzione contro le doppie imposizioni, tra le quali, nella generalità dei casi, si annoverano anche la ritenuta a titolo d’imposta e l’imposta sostitutiva.

Con maggiore precisione formale, la Corte di Cassazione, con la sentenza 10204/2024, precisa che l’imposta estera può essere detratta in tutti i casi in cui:

•  esiste un trattato contro le doppie imposizioni tra Italia e stato estero di emissione del dividendo;
•  questo trattato presenti una clausola che preveda che il credito d’imposta non spetta se il reddito è assoggettato a imposta sostitutiva o a ritenuta a titolo d’imposta “su richiesta del beneficiario”.

È questa una formulazione negativa per affermare che il credito d’imposta in trattazione spetti ogni qual volta il reddito sia sottoposto a imposta sostitutiva o ritenuta a titolo d’imposta in modo obbligatorio, come appunto è nell’attuale contesto normativo nazionale.

Una tale clausola è prevista non solo sul trattato tra USA e Italia, preso in esame dalla sentenza 10204/2024, ma è di solito presente nella maggior parte di trattati stipulati con altri paesi.

Scomputo o rimborso

Per usufruire del credito d’imposta, la strada più semplice è lo scomputo in dichiarazione annuale dei redditi; possibile tuttavia solo per il caso dell’imposta sostitutiva e per l’annualità corrente.

Nel caso in cui il contribuente voglia recuperare il credito d’imposta, nel caso in cui il dividendo sia stato assoggettato a ritenuta a titolo d’imposta, o per gli anni ormai passati in entrambe le situazioni, la strada da seguire è quella dell’istanza di rimborso, da presentarsi entro i 48 mesi dal versamento dell’imposta.

 Con Provvedimento n 277327 del 26 giugno le Entrate sopprimono:

• il Punto di assistenza dedicato agli investitori esteri (Desk dedicato) 
• il Punto di assistenza denominato Info Brexit

Ricordiamo che dopo  il referendum del 23 giugno 2016, il 29 marzo 2017 il governo del Regno Unito ha attivato il meccanismo di ritiro previsto dall’articolo 50 del Trattato sull’Unione europea. 

L’attivazione della procedura ha comportato ufficialmente l’avvio  dei negoziati per concordare i termini dell’uscita formale del Regno Unito dall’Unione europea, inizialmente prevista per il 29 marzo 2019 e da ultimo posticipata al 12 aprile.

A tal proposito le Entrate avevano istituito un punto di assistenza dedicato ai soggetti residenti e non residenti sui possibili effetti della Brexit con specifico riferimento a fattispecie che concernono l’applicazione di norme e regolamenti in materia di imposte dirette e indirette di competenza dell’Agenzia.
Il Punto di assistenza “Info Brexit”, istituito presso il Settore internazionale della Divisione Contribuenti dell’Agenzia delle Entrate ha avuto una casella di posta elettronica preposta: infobrexit@agenziaentrate.it.

Tutto ciò era stato previsto dal Provvedimento 85565 del 10 aprile 2019 che ora è superato.

Le Entrate con il provvedimento in oggetto dispongono quanto segue:

• È soppresso il Punto di assistenza dedicato agli investitori esteri (Desk dedicato) istituito con Provvedimento prot. n. 149505 del 16 dicembre 2013. 
• È soppresso il Punto di assistenza denominato Info Brexit istituito con Provvedimento prot. n. 85565 del 10 aprile 2019. 
• La chiusura dei Punti di assistenza di cui ai punti 1.1 e 1.2 decorre dalla data di pubblicazione del presente Provvedimento e quindi dal 27 giugno 2024

• Provvedimento 85565/2019

Con Provvedimento n 32991 dell'8 febbraio delle Entrate, su parere conforme della Banca d’Italia pervenuto con nota n. 238275 del 6 febbraio 2024, viene determinata nel 33,27 per cento la riduzione forfetaria del cambio di cui all’articolo 188-bis, commi 1 e 2, del TUIR da applicare ai redditi, diversi da quelli di impresa, delle persone fisiche iscritte nei registri anagrafici del Comune di Campione d’Italia, nonché ai redditi di lavoro autonomo di professionisti e con studi nel Comune di Campione d’Italia, prodotti in franchi svizzeri nel territorio dello stesso comune, e/o in Svizzera, e ai redditi d’impresa realizzati dalle imprese individuali, dalle società di persone e da società ed enti di cui all’articolo 73 del TUIR, iscritti alla Camera di commercio, industria, artigianato e agricoltura di Como e aventi la sede sociale operativa, o un’unità locale, nel Comune di Campione d’Italia, prodotti in franchi svizzeri nel Comune di Campione d’Italia

Si ricorda che l’art. 1 comma 632 della L. 147/2013, come modificato, stabilisce che, per tenere conto delle variazioni del cambio tra franco svizzero ed euro, la percentuale di riduzione forfetaria, definita per i soggetti sopraindicati nella misura del 30% dall’art. 188-bis commi 1 e 2 del TUIR, è annualmente maggiorata o ridotta, in misura pari allo scostamento percentuale medio annuale registrato tra le due valute.

Tale rideterminazione va effettuata con provvedimento dell’Agenzia delle Entrate entro il 15 febbraio di ciascun anno e non può comunque essere inferiore al 30%.

• Provvedimento Agenzia delle Entrate del 08.02.2023 n. 37351