Studio Caruso

Con Risposta a interpello n 188 del Entrate confermano che non è necessaria la tracciabilità, ai fini della non imponibilità delle spese di trasferta estere.

L'istante è un Ministero che ha chiesto chiarimenti in merito al trattamento fiscale dei rimborsi spese ai dipendenti impegnati in missioni e/o trasferte
all'estero alla luce delle modifiche recate dall'articolo 1, comma 81, della legge 30 dicembre 2024, n. 207 (legge di Bilancio 2025), in merito alle modalità con le quali il dipendente è tenuto ad effettuare il pagamento.
Al riguardo, l'Istante rappresenta che i propri dipendenti possono essere inviati
in missione e/o in trasferta in Paesi in cui gli strumenti di pagamento tracciati non sono
diffusi ciò premesso, chiede quale debba essere il corretto trattamento fiscale nel caso in cui il dipendente effettui una missione e/o una trasferta in un Paese in cui non è possibile effettuare un pagamento tracciato.

L'articolo 1, comma 81, lettera a), della legge di Bilancio 2025 ha modificato l'articolo 51, comma 5, del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir), in materia di indennità per trasferte o missioni di lavoratori dipendenti, aggiungendo, infine, il seguente periodo:

 «I rimborsi delle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea di cui all'articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, per le trasferte o le missioni di cui al presente comma, non concorrono a formare il reddito se i pagamenti delle predette spese sono eseguite con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall'articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241».
In sostanza, al fine della non concorrenza al reddito di lavoro dipendente dei rimborsi spese di cui al citato comma 5 dell'articolo 51, il dipendente deve effettuare i relativi pagamenti con mezzi diversi dal contante.

Successivamente, l'articolo 1, comma 1, lettera b), del decreto legge 17 giugno 2025, n. 84 ha modificato il suddetto detto periodo del comma 5 aggiungendo dopo le parole: «I rimborsi delle spese» le seguenti: «, sostenute nel territorio dello Stato,».
Pertanto, a seguito di tale modifica legislativa, ai fini della non imponibilità dei rimborsi spese ai dipendenti ai sensi del comma 5 dell'articolo 51 del Tuir, per missioni e/ o trasferte effettuate al di fuori del territorio dello Stato non è più richiesta la tracciabilità del pagamenti

In GU n 303 del 30 dicembre le Entrate hanno pubblicato le tabelle nazionali dei costi chilometrici di esercizio di  autovetture e motocicli elaborate dall'ACI /articolo 51, comma 4, lettera a) del TUIR  approvato  con  decreto  del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917. 

Vediamo tutte le novità per il calcolo dei fringe benefit ai dipendenti per l'anno 2025.

Tabelle ACI 2025 in Gazzetta Ufficiale

In dettaglio le tabelle sono così ripartite:

• Fringe benefit 2025 autoveicoli a benzina in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli a gasolio in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli a benzina GPL in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibrido-benzina in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibrido-gasolio in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibridi-plug in  in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli  elettrici in produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli benzina fuori produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli a gasolio fuori produzione,
• Fringe benefit 225 autoveicoli benzina-GPL, benzina-metano, e metano esclusivo fuori produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibrido-benzina fuori produzione
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibrido-gasolio fuori produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli ibridi-plug in fuori produzione,
• Fringe benefit 2025 autoveicoli elettrici fuori produzione,
• Fringe benefit 2025 motoveicoli,
• Fringe benefit 2025 autocaravan.

Le tabelle nazionali 2025 dei costi chilometrici di esercizio di autovetture e motocicli elaborate dall’ACI sono necessarie per determinare il compenso in natura per i veicoli concessi in uso promiscuo ai dipendenti e recepiscono anche le novità sulla legge di bilancio 2025. Leggi in proposito: Auto ai dipendenti: cosa contiene la Legge di bilancio 2025.

Dal 1° gennaio, infatti, cambiano le modalità di calcolo per il fringe benefit.

In dettaglio, l’art.1 comma 48 della legge prevede la modifica all’art. 51 comma 4 lett. a) del TUIR, recante le modalità di determinazione del fringe benefit per le auto concesse in uso promiscuo ai dipendenti e in sintesi, la nuova disposizione:

• sostituisce il criterio per determinare i fringe benefit, passando dal livello di emissione di anidride carbonica alla tipologia di veicolo in base all’alimentazione;
• modifica le percentuali da applicare al costo chilometrico ACI.

La nuova formulazione supera la precedente del 2019 basata sulle emissioni di anidride carbonica introdotta, verso un modello che incentiva l’assegnazione di autovetture elettriche e penalizza l’assegnazione di quelle con motore endotermico, a prescindere dalle emissioni.

Il nuovo art. 51 comma 4 lett. a) del TUIR prevede che:

per gli autoveicoli indicati nell’art. 54 comma 1 lettere a), c) e m), del codice della strada, di cui al DLgs. 30 aprile 1992, n. 285, 

i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50% dell’importo corrispondente a una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali elaborate dall’ACI, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente.

La percentuale è ridotta:

• al 10% per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica,
•  al 20% per i veicoli elettrici ibridi plug-in.

Le nuove tabelle ACI 2025 individuano, per tutti i modelli, gli importi dei fringe benefit in apposite colonne distinte in base alle suddette percentuali, introducendo anche le nuove percentuali del 10% per i veicoli elettrici e del 20% per quelli ibridi plug in, mantenendo comunque le precedenti.

Le nuove previsioni trovano applicazione per i veicoli di “nuova immatricolazione”, concessi in uso promiscuo con “contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025” e come chiarito dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione n 14 agosto 2020 n. 46, in relazione all’analoga disposizione della L. 160/2019:

• la locuzione “di nuova immatricolazione” va ricondotta agli autoveicoli, motocicli e ciclomotori immatricolati dal 1° gennaio 2025;
• il momento della sottoscrizione dell’atto di assegnazione da parte del datore di lavoro e del dipendente per l’assegnazione del benefit costituisce il momento rilevante al fine di individuare i “contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025”;
• è necessario, tra l’altro, che il veicolo sia assegnato al dipendente a decorrere dal 1° gennaio 2025.

La sentenza n. 25840 della Corte di Cassazione del 27 settembre  2024 ha affrontato  una questione rilevante relativa al diritto dei lavoratori di ricevere una retribuzione completa durante il periodo di ferie  in particolare si ritiene che il buono pasto  sia da ricomprendere nel concetto di retribuzione  e quindi sia dovuto anche per i giorni di ferie. La decisione  con la nuova interpretazione  sugli elementi da ricomprendere nella retribuzione ordinaria   puo avere  un impatto rilevante  nei rapporti lavorativi.

Vediamo più in dettaglio. 

Buoni pasto nei giorni di ferie: il caso

 Il caso in oggetto vedeva coinvolti  una S.r.l. e un suo dipendente, che lamentava di non aver percepito durante le ferie una retribuzione equivalente a quella normalmente ricevuta in servizio. Il lavoratore, infatti, contestava l’esclusione di componenti quali 

• l'indennità perequativa, 
• l’indennità compensativa e 
• il ticket-mensa,

che sono normalmente parte del suo compenso. 

La Corte d'Appello di Napoli aveva confermato la decisione del Tribunale di Benevento a favore del dipendente, sottolineando come queste indennità siano concepite per bilanciare i disagi legati alle mansioni svolte e debbano quindi essere considerate parte della retribuzione anche in ferie.

Buono pasto nei giorni di ferie: la decisione della Cassazione

La Cassazione, esaminando il caso, ha ribadito l'importanza del diritto europeo in tema di ferie retribuite, richiamando la direttiva 2003/88/CE e la giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea. Secondo tali principi, il lavoratore ha diritto a percepire una retribuzione ordinaria anche durante le ferie, in modo da non essere dissuaso dal godere del periodo di riposo, necessario per la sua salute e sicurezza. 

Nel caso di specie, la Cassazione ha sostenuto che la Corte d'Appello di Napoli aveva correttamente interpretato la normativa interna alla luce di tali disposizioni comunitarie, ritenendo quindi che il compenso delle ferie dovesse includere tutte le indennità legate allo “status” personale e professionale del lavoratore, anche quelle normalmente percepite durante i giorni lavorativi.

Infine, la Cassazione ha respinto il ricorso presentato dall'Ente, confermando la condanna dell'azienda al pagamento delle differenze retributive al lavoratore. La Corte ha inoltre disposto il pagamento delle spese processuali a carico della ricorrente. 

La sentenza sottolinea l’importanza di assicurare una retribuzione che non disincentivi il lavoratore dal godere del diritto alle ferie, mantenendo un trattamento economico che rispecchi quello ricevuto durante il servizio attivo.

Il concetto di omnicomprensività della retribuzione

Il concetto di "omnicomprensività della retribuzione" fa riferimento all'inclusione di tutte le componenti retributive, fisse e variabili, che il lavoratore percepisce abitualmente, anche per determinare la retribuzione durante le ferie o periodi di riposo. Secondo questo principio, la retribuzione dovuta durante le ferie non si limita al solo stipendio base, ma deve comprendere anche altre indennità e compensi che riflettono la normale paga del lavoratore, come le indennità di mansione o il ticket mensa, ove rilevanti.

Il concetto   è presente all’art. 36 della Costituzione italiana 

Tale principio però  finora è stato interpretto dalla giurisprudenza  in maniera restrittiva affermando che  "In tema di retribuzione dovuta al prestatore di lavoro ai fini dei cc.dd. istituti indiretti (mensilità aggiuntive, ferie, malattia ed infortunio), non esiste nel nostro ordinamento "un principio generale ed inderogabile di omnicomprensività", individuabile soltanto nella previsione di specifiche norme di legge o di contratto collettivo".

 La magistratura  affida  dunque  alla legge e alla contrattazione collettiva il compito di stabilire quali  elementi  vanno considerati  per il calcolo della retribuzione L’inclusione degli elementi è subordinata alla verifica che tali compensi non siano connessi a specifiche condizioni di presenza o di prestazioni straordinarie. Non devono quindi includersi, di norma, bonus occasionali o straordinari legati a obiettivi personalizzati 

Invece recentemente  la giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea (CGUE) ha stabilito che, durante le ferie, il lavoratore deve percepire una retribuzione che non differisca significativamente da quella ricevuta nei periodi di attività, per evitare disincentivi al godimento delle ferie, diritto fondamentale per la tutela della salute e sicurezza.  Nell causa  causa Robinson-Steele (2006), hanno affermato che il diritto alle ferie retribuite implica una "retribuzione normale" anche nel periodo di riposo, senza esclusioni arbitrarie di elementi della retribuzione.

L'applicazione del principio di omnicomprensività ha conseguenze significative per i datori di lavoro, in quanto stabilisce l'obbligo di considerare nel calcolo delle ferie tutte le componenti della retribuzione connesse alla posizione lavorativa abituale del dipendente.

 Ciò comporta un’accurata valutazione dei contratti collettivi e delle norme aziendali, che devono rispecchiare la corretta suddivisione delle componenti retributive ordinarie. Il mancato rispetto di questo principio può portare a contenziosi  sanzionati con il pagamento delle differenze retributive e delle spese legali.