Studio Caruso

Con la Risposta n 251/2025 l'ade replica a dubbi sulla detraibilità IVA delle società in liquidazione.

In particolare, per l'agenzia durante la fase di liquidazione, una società può detrarre l’IVA su spese (es. legali, recupero crediti) se queste sono strumentali all’attività liquidatoria e non collegate a operazioni esenti pregresse.

Per le Entrate la detrazione:

• è ammessa se le spese servono a liquidare l’attivo/passivo, chiudere contenziosi o recuperare crediti;
• non è ammessa se lle spese riguardano attività precedenti esenti da IVA e non più rilevanti per la liquidazione.

Vediamo il caso di specie.

Detraibilità IVA nella società in liquidazione

ALFA S.r.l., società in liquidazione volontaria dal 2021, ha presentato un’interpello chiedendo se possa detrare l’IVA relativa a fatture ricevute da professionisti incaricati della gestione di contenziosi tributari e recupero crediti. 

Si tratta di attività avviate dopo la cessazione dell’attività economica principale (esente ex art. 10 DPR 633/1972), e quindi pienamente riferite alla fase liquidatoria.

La questione centrale è se, anche in assenza di operazioni attive nella fase di liquidazione, le spese professionali legali possano rientrare tra le operazioni che danno diritto alla detrazione.

L’Istante ha sostenuto la detraibilità, richiamandosi all’inerenza di tali costi rispetto alla gestione dell’attività di liquidazione.

L’Agenzia ha ricordato che la detrazione IVA è regolata dall’art. 19 del DPR 633/1972, coerente con l’art. 168 della Direttiva IVA 2006/112/CE.

Il principio guida è quello dell’inerenza: l’IVA è detraibile solo se i beni o servizi acquistati sono utilizzati per operazioni soggette a imposta.

Importante anche il chiarimento che la liquidazione non comporta automaticamente la cessazione dell’attività d’impresa: rientra nella sua fase finale, e le operazioni in tale contesto possono ancora essere considerate economiche, se finalizzate al realizzo o alla sistemazione del patrimonio societario.

Nel caso di ALFA, le operazioni oggetto delle fatture (contenzioso tributario e recupero crediti) sono state considerate strumentali e funzionali all’attività liquidatoria. 

In particolare, le spese legali erano legate alla definizione agevolata dei debiti e alla riconciliazione dei crediti residui: attività che rientrano tra gli scopi tipici della liquidazione volontaria.

Di conseguenza, la detrazione dell’IVA è stata riconosciuta, a condizione che sia dimostrabile il nesso diretto tra le prestazioni ricevute e lo svolgimento dell’attività di liquidazione.

La risposta dell’Agenzia non si discosta dalle aperture già emerse in alcune sentenze della Corte di Cassazione (ad esempio n. 12444/2011 e n. 9464/2018), in cui si affermava che la cessazione dell’attività esente riattiva il regime ordinario di detrazione in fase liquidatoria.

Tuttavia, la novità di questa risposta n. 251/2025 risiede nell'applicazione pratica di tali principi a un caso operativo concreto, con un chiaro orientamento interpretativo favorevole al contribuente.

Per i professionisti che assistono società in liquidazione, questo chiarimento rappresenta una conferma importante: se l’attività liquidatoria è svolta in modo documentato e le spese sono pertinenti, l’IVA può essere regolarmente detratta, anche in assenza di operazioni attive.

Con la Risposta a interpello n 126 del 30 aprile 2025 le Entrate replicano ad un contribuente che ha stipulato un contratto di affitto di azienda. Egli ha pagato all'atto della registrazione dello stesso una imposta di registro in misura fissa.

Chiede quanTo dovrà corrispondere per le successive annualità di contratto.

In dettaglio, con atto a rogito del notaio, L'ISTANTE ha affittato, per dodici anni, tacitamente rinnovabili di sei anni in sei anni, ad altro imprenditore individuale il proprio ramo d'azienda avente ad oggetto lo svolgimento dell'attività di bar e ristoro al canone annuo di 42.000,00 euro (oltre all'Iva nella misura di legge). 

L'Istante afferma che, trattandosi di affitto di ramo d'azienda, egli non perde la qualifica di imprenditore ed assoggetta i canoni di affitto ad Iva.

L'Istante riporta che nell'atto di affitto del ramo d'azienda le parti hanno dichiarato, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 35, n. 10 quater, del decreto legislativo del 4 luglio 2006, n. 223, convertito con modificazioni dalla legge del 4 agosto 2006, n. 248, «che il valore nominale dei fabbricati compresi nel presente contratto di affitto, così come determinato ai sensi dell'art. 14 del D.P.R. n. 633 del 26.10.1972, è pari al 75% (settantacinque per cento) del valore complessivo dell'azienda affittata''.

Le stesse parti hanno quindi chiesto ''l'applicazione dell'Imposta Proporzionale di Registro ma solo per l'ammontare del canone relativo al primo anno, ai sensi dell'art. 17 comma III del D.P.R. 26.04.1986 n. 131, obbligandosi a versare l'imposta per le annualità successive non già a mezzo del notaio bensì autonomamente e direttamente ai sensi di legge, pena
le sanzioni per omesso o ritardato pagamento dell'imposta medesima.
L'Istante chiede se, in occasione del termine di scadenza per il versamento dell'imposta di registro per l'annualità successiva (2025/2026) e per le successive annualità, vada corrisposta la sola imposta in misura proporzionale sulla
parte immobiliare, ai sensi dell'articolo 35, n. 10 quater del decreto legge n. 223/2006, oppure anche, e nuovamente, l'imposta fissa già scontata in fase di registrazione dell'atto, ai sensi dell'articolo 40 del decreto del Presidente della Repubblica n. 131/1986.

Affitto d’azienda: imposta di registro e IVA, chiarimenti ADE

Le Entrate ricordano che la disciplina contemplata dall'articolo 40, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica del 26 aprile 1986, n. 131 sancisce il principio di alternatività Iva/registro affermando che «1. Per gli atti relativi a cessioni
di beni e prestazioni di servizi soggetti all'imposta sul valore aggiunto, l'imposta si applica in misura fissa. Si considerano soggette all'imposta sul valore aggiunto anche le cessioni e le prestazioni tra soggetti partecipanti a un gruppo IVA, le cessioni e le prestazioni per le quali l'imposta non è dovuta a norma degli articoli da 7 a 7 septies del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e quelle di cui al comma 6 dell'articolo 21 del medesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972. La disposizione del periodo precedente non si applica alle operazioni esenti ai sensi dei numeri 8), 8bis) e 27quinquies) del primo comma dell'articolo 10 del citato decreto n. 633 del 1972 e alle locazioni di immobili esenti ai sensi del secondo comma del medesimo articolo 10, nonché alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi tra soggetti partecipanti a un gruppo IVA per le quali, se effettuate nei confronti di un soggetto non partecipante al gruppo IVA, si applicherebbero le suddette disposizioni.»
Tale principio ha però subito un'attenuazione a seguito dell'emanazione del decreto legge del 4 luglio 2006, n. 223, convertito con legge del 4 agosto 2006, n. 248 che all'articolo 35, n. 10 quater prevede che «Le disposizioni in materia di imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l'affitto di aziende
il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi dell''articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.».
La circolare del 4 agosto 2006, n. 27/E chiarisce che «La norma non opera in via generale ma impone che sia derogato il regime di tassazione previsto per la locazione di azienda quando si verifichino contemporaneamente due condizioni:
a) il valore normale dei fabbricati, come determinato ai sensi dell'art. 14 del dpr n. 633 del 1972, sia superiore al 50% del valore complessivo dell'azienda;
b) l'eventuale applicazione dell'IVA e dell'imposta di registro secondo le regole previste per le locazioni d'azienda, unitariamente considerata, consente di conseguire un risparmio d'imposta rispetto a quella prevista per le locazioni di fabbricati.».
La disposizione «comporta che sia posta a confronto la tassazione delle due operazioni: la locazione dell'azienda e la locazione dei fabbricati strumentali.».
Al riguardo, l'articolo 5, lettera a bis, della Tariffa, parte I, del TUR, precisa che sono soggetti all'imposta di registro in misura proporzionale dell'1% le locazioni e gli affitti «quando hanno per oggetto immobili strumentali, ancorché assoggettati
all'imposta sul valore aggiunto, di cui all'articolo 10, primo comma, numero 8), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633».
Pertanto, l'affitto d'azienda è «ordinariamente assoggettato ad IVA nella misura del 20 per cento e all'imposta di registro in misura fissa», mentre la locazione di immobili strumentali «è assoggettata ad IVA nella misura del 20 per cento se effettuata nei confronti di soggetti privati o di soggetti che operano la detrazione in misura non superiore al 25 per cento o se è esercitata l'opzione per l'imponibilità, mentre è esente nelle altre ipotesi. In ogni caso le locazioni di fabbricati strumentali, esenti o imponibili ad IVA, sono assoggettate all'imposta di registro nella misura dell'1 per cento.»
Con particolare riferimento all'imposta di registro e alle modalità con cui essa può essere assolta, l'articolo 17, comma 3, del TUR, prevede che «Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale l'imposta può essere assolta sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto ovvero annualmente sull'ammontare del canone relativo a ciascun anno. […]».
Ciò posto, gli atti indicati nella Tariffa, parte prima, da registrare in termine fisso, sono quelli per i quali la formalità della registrazione deve essere esperita obbligatoriamente entro un termine perentorio.
In particolare, ai sensi dell'articolo 13, comma 1, del TUR «La registrazione degli atti che vi sono soggetti in termine fisso deve essere richiesta (…) entro venti giorni dalla data dell'atto se formato in Italia, entro sessanta giorni se formato all'estero.» Al riguardo, la circolare del 29 maggio 2013, n. 18/E ha infatti chiarito che l'imposta di registro «è una imposta indiretta che ha quale presupposto il compimento di determinati atti giuridici, che sono assunti quale indice della capacità contributiva dei soggetti che li pongono in essere […]» ed, inoltre, ha anche una «funzione di natura probatoria; difatti, come stabilito dall'articolo 18 del TUR, la registrazione attesta l'esistenza degli atti ed attribuisce ad essi data certa di fronte ai terzi ai sensi dell'articolo 2704 del codice civile.».
Si tratta, dunque, di un'imposta d'atto, strettamente collegata allo stesso o al negozio giuridico che si pone in essere.
Inoltre, con particolare riferimento alla debenza dell'imposta di registro in misura fissa, quest'ultima «non è legata agli effetti e al valore dell'atto, ma esclusivamente alla mera esecuzione della formalità della registrazione, costituendo il corrispettivo del servizio di registrazione reso dallo Stato.»
Avendo l'Istante optato per il pagamento dell'imposta di registro in misura proporzionale solo per l'ammontare del canone relativo al primo anno, egli chiede se, in occasione del termine di scadenza per il versamento dell'imposta di registro per l'annualità successiva (2025/2026) e per le successive annualità, vada corrisposta la sola imposta in misura proporzionale sulla parte immobiliare, ai sensi dell'articolo 35, n. 10 quater del decreto legge n. 223/2006, oppure anche, e nuovamente, l'imposta fissa già scontata in fase di registrazione dell'atto, ai sensi dell'articolo 40 del TUR.
Le Entrtate ritengono che l'imposta di registro in misura fissa, applicata al momento della registrazione del contratto di affitto del ramo d'azienda qui in oggetto, non sia dovuta in occasione della scadenza di ogni singola rata annuale finalizzata all'assolvimento del pagamento dell'imposta di registro proporzionale dovuta ai sensi dell'articolo 35, n. 10 quater del decreto legge n. 223/2006.
Ciò in quanto l'imposta in esame ha natura di imposta d'atto e, dunque, è connaturata al servizio di registrazione offerto dallo Stato; tra i servizi di registrazione e, dunque, tra gli atti che richiedono la debenza dell'imposta, non rientra la rateizzazione del pagamento dell'imposta

Con Risposta a interpello n 50/2025 le Entrate replicano a due soci di S.r.l. che hanno percepito somme corrisposte sulla base di pattuizioni contrattuali successivamente all'atto di cessione delle proprie quote. Come va tassata la plusvalenza.

Cessione di quote di srl: il quesito dell’interpello n 50/2025

Gli Istanti Alfa e Beta detenevano rispettivamente il 51 per cento ed il 49 per cento del capitale sociale di una

società srl.

In data 22 marzo 2022, gli Istanti hanno ceduto il 51 per cento del capitale sociale della Società ad un'altra società per un corrispettivo complessivo pari ad euro 16.000.000,00 suddiviso tra gli Istanti in misura non proporzionale rispetto al valore delle quote di partecipazione da ciascuno trasferite. 

Più precisamente:

• Alfa ha ceduto il 26,5 per cento del capitale sociale della Società per un prezzo di euro 10.400.000,00;
• Beta ha ceduto il 24,5 per cento del capitale sociale della Società per un prezzo di euro 5.600.000,00.

Gli Istanti sono titolari del 24,5 per cento ciascuno del capitale sociale della Società.

Essi hanno altresì convenuto con la Società acquirente la possibilità di cedere anche il restante 49 per cento del capitale, concedendo all'acquirente il relativo diritto d'opzione e correlando il prezzo di esercizio a predefiniti parametri economico-finanziari, nonché suddividendo l'esecuzione delle operazioni di cessione in due tranche:

• la prima con riferimento ai dati consuntivati al 31 dicembre 2024 (''Opzione 2024'');
• la seconda con riferimento ai dati consuntivati al 31 dicembre 2028 (''Opzione 2028'').

Ciascuna delle due opzioni avrà ad oggetto il 50 per cento delle quote della Società da ciascuno possedute.

In data 18 marzo 2022, gli istanti hanno sottoscritto un accordo per disciplinare le modalità di ripartizione non proporzionale delle somme derivanti dalla possibile vendita del 49 per cento del capitale sociale della Società per effetto dell'esercizio dell'Opzione 2024 e/o dell'Opzione 2028, sulla base di criteri prestabiliti.

Tale accordo prevede, in sostanza, che la ripartizione del corrispettivo complessivo per la cessione delle partecipazioni detenute dagli Istanti avvenga valorizzando i risultati che gli stessi avranno contribuito a far realizzare alla Società

nei periodi successivi alla prima cessione (più in dettaglio, il riferimento è alla media dei risultati degli esercizi 20212024 per l'Opzione 2024 ed alla media dei risultati 20212028 per l'Opzione 2028).

Con il predetto accordo, gli Istanti hanno inteso stabilire precise regole per addivenire alla ripartizione del corrispettivo complessivo che la Società acquirente sarà obbligata a pagare (in forza della Opzione 2024 e/o della Opzione 2028) affinché, al netto di una quota parte che spetta in ogni caso a ciascuno di loro, il prezzo complessivo sia ripartito in coerenza con il contributo che ciascuno dei due avrà dato alla valorizzazione della Società in sede di exit.

Tuttavia, la Società acquirente ha manifestato la sua indisponibilità a corrispondere agli Istanti prezzi differenziati per l'acquisto delle quote rappresentanti il 49 per cento del capitale sociale della Società, pariteticamente detenute dagli stessi (24,5 per cento ciascuno).

Ciononostante, gli Istanti, in conformità dell'accordo dagli stessi sottoscritto nel 2022 e di un successivo accordo sottoscritto nel 2024, intendono ripartirsi l'importo complessivo che verrà corrisposto dall'Acquirente a titolo di corrispettivo per la cessione del 49 per cento del capitale sociale della Società attribuendo a ciascuno un importo non

proporzionale rispetto alle quote di capitale dagli stessi detenute.

Ciò premesso, gli Istanti chiedono se in caso di cessione del residuo 49 per cento del capitale sociale della Società, ai fini della determinazione della eventuale plusvalenza ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera c bis ), del Testo unico delle imposte sui redditi approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir), possono considerare quale corrispettivo fiscalmente rilevante della cessione delle rispettive partecipazioni quello che deriverà dall'applicazione dell'accordo sottoscritto nel 2022 dagli stessi Istanti, in luogo della ripartizione proporzionale di quanto corrisposto dall'Acquirente.

Il dubbio interpretativo si pone in quanto l'Acquirente intende acquistare le partecipazioni suddividendo il prezzo complessivo in misura proporzionale alle partecipazioni detenute dagli Istanti e non secondo la diversa ripartizione voluta dagli stessi sulla base dei suddetti accordi.

Cessione di quote di srl: tassazione in presenza di accordo tra i soci

L'Ade ricorda che l'articolo 67, comma 1, del Tuir dispone che «Sono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita  semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente: […]cbis) le plusvalenze, diverse da quelle imponibili ai sensi della lettera c), realizzate mediante cessione a titolo oneroso di azioni e di ogni altra partecipazione al capitale o al patrimonio di società di cui all'articolo 5, escluse le associazioni di cui al comma 3, lettera c), e dei soggetti di cui all'articolo 73, nonché di diritti o titoli attraverso cui possono essere acquisite le predette partecipazioni».

Ai fini della determinazione della plusvalenza, il successivo articolo 68, comma 6, stabilisce che «Le plusvalenze indicate nelle lettere c), c bis) e c ter) del comma 1 dell'articolo 67 sono costituite dalla differenza tra il corrispettivo percepito ovvero la somma od il valore normale dei beni rimborsati ed il costo od il valore di acquisto assoggettato a tassazione, aumentato di ogni onere inerente alla loro produzione, compresa l'imposta di successione e donazione, con esclusione degli interessi passivi».

Successivamente specifica che nel caso in esame, la Società acquirente ha manifestato la sua indisponibilità a corrispondere agli Istanti prezzi differenziati per l'acquisto delle quote rappresentanti il 49 per cento del capitale sociale della Società, detenute dagli stessi nella misura del 24,5 per cento ciascuno; pertanto, la cessione delle partecipazioni degli Istanti verrà remunerata dall'Acquirente in egual misura.

Considerato che il prezzo pagato a ciascun socio è uguale e che lo statuto della Società non attribuisce diritti particolari alle partecipazioni detenute dal Sig. Alfa, il prezzo di cessione da prendere in considerazione ai fini del calcolo dell'eventuale plusvalenza è quello stabilito e percepito dagli Istanti per effetto dello stesso atto di cessione.

Il maggior importo spettante al Sig. Alfa, sulla base degli accordi con il Sig. Beta, pertanto, non assume rilevanza ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera cbis ), del Tuir.

Si ritiene, quindi, che ai fini del calcolo dell'eventuale plusvalenza, in coerenza con quanto disposto dall'articolo 68, comma 6, del Tuir, gli Istanti dovranno confrontare il corrispettivo percepito e indicato nell'atto di cessione, con il valore rideterminato delle partecipazioni.

Si ricorda che ai sensi del comma 6 dell'articolo 5 della legge 28 dicembre 2001, n. 448, l'assunzione del valore rideterminato della partecipazione non consente il realizzo di minusvalenze utilizzabili in compensazione ai sensi dell'articolo 68, comma 4, del Tuir; vale a dire, che tali minusvalenze non possono essere utilizzate in compensazione delle eventuali plusvalenze realizzate nel medesimo periodo d'imposta e nei quattro successivi.

Con riferimento alla possibilità che il maggior importo riconosciuto al Sig. Alfa possa costituire una donazione da parte del Sig. Beta, si osserva che ai sensi dell'articolo 769 del codice civile «la donazione è il contratto col quale, per spirito di liberalità, una parte arricchisce l'altra, disponendo a favore di questa di un suo diritto o assumendo verso la stessa un'obbligazione».

Nel caso di specie, gli accordi tra i soci prevedono che il prezzo complessivo sia ripartito in coerenza con il contributo che ciascuno avrà dato alla valorizzazione della Società in sede di exit. 

Si tratta di somme che in assenza di tale contributo non sarebbero corrisposte. Tale circostanza consente di escludere l'esistenza dello spirito di liberalità tipico della donazione.

L'Accordo 2022 prevede in sostanza che la ripartizione del corrispettivo complessivo per la cessione delle partecipazioni detenute da (…) avvenga valorizzando i risultati che (…) avranno contribuito a realizzare nei periodi considerati.

La finalità delle pattuizioni contenute nell'Accordo 2022 è evidente: siccome il valore di cessione delle residue partecipazioni detenute da (…) [ndr. Alfa e Beta nella Società] è correlato ai risultati che verranno realizzati successivamente alla Prima Cessione, gli Istanti hanno inteso pattuire tra loro una ripartizione del corrispettivo complessivo non (necessariamente) proporzionale alle quote detenute nella Società.

L'analisi di tali pattuizioni contrattuali, quindi, evidenzia che dai citati accordi tra soci scaturisce l'obbligo per uno di essi di corrispondere delle somme all'altro per il maggior contributo che quest'ultimo avrà dato alla valorizzazione della Società.

Ciò posto, si evidenzia che il comma 1 dell'articolo 67 del Tuir individua, tra i redditi diversi, quelli che «non costituiscono redditi di capitale ovvero, se non sono conseguiti nell'esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali o da società in nome collettivo e in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente».

L'elencazione ricompresa in tale categoria risponde alla necessità di assoggettare a tassazione tipologie eterogenee di redditi privi di collegamento tra loro ma in ogni caso accomunati dalla circostanza di determinare un incremento di ricchezza per il contribuente pur in mancanza dei requisiti tipici previsti per le altre categorie.

Deve, in ogni caso, trattarsi di redditi che costituiscono un accrescimento patrimoniale imputabile, in rapporto di causa effetto, ad una fonte produttiva.

L'articolo 67, comma 1, lettera l), del Tuir riconduce nel novero dei redditi diversi i «redditi derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dalla assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere».

Sulla base di quanto emerge dagli accordi intercorsi tra gli Istanti, che sono autonomi rispetto all'atto di cessione stipulato con la Società acquirente, si ritiene che le somme riconosciute al Sig. Alfa che eccedono il corrispettivo della cessione della propria quota, indicato nell'atto di cessione, costituiscano redditi diversi ai sensi della citata lettera l) del comma 1 dell'articolo 67 del Tuir.

• Risposta AdE 50 del 27.02.2025 - Interpello

La Cassazione con Ordinanza n. 20840 del 18 luglio 2023 ha affermato che nel caso di cancellazione di una srl, a ristretta base societaria, dal registro delle imprese, i soci sono responsabili dei debiti maturati dalla stessa nei confronti dell’Erario pur se, all'atto della liquidazione, non hanno ricevuto utili. Il Fisco può vantare pretese per una serie di presunzioni gravi, precise e concordanti.
Vediamo i dettagli del caso di specie.

Società estinta: responsabilità dei soci verso il Fisco

Nel caso in esame della suprema corte, quattro contribuenti con qualifiche di soci e legali rappresentanti presentavano ricorso avverso avvisi di accertamento per maggiori imposte.
La CTP accoglieva parzialmente le pretese e quella regionale le rigettava.

In particolare, i giudici regionali, dopo aver affermato che, a seguito dell'estinzione della Srl, i soci succedevano ad essa nei debiti tributari verso l'Erario, e che anche il liquidatore della società era responsabile nei confronti del fisco, in quanto consapevole di aver posto in essere operazioni economiche per sottrarre all'imposizione parte degli utili, riconoscevano la fondatezza della pretesa tributaria, basata su una serie di presunzioni gravi, precise e concordanti.
Nel dettaglio, secondo la CTR:

• il comportamento antieconomico della società, 
• lo scostamento dal valore normale del prezzo di vendita degli immobili, 
• la differenza tra il prezzo di vendita e quello di immobili simili, risultante da preliminari di compravendita, perizie di stima e corrispondenza con istituti bancari, 

costituivano elementi atti a legittimare la determinazione da parte dell'ufficio del prezzo di vendita in un importo pari al valore normale dei beni, presumendo una distribuzione ai soci degli utili extracontabili della Srl a ristretta base.
I contribuenti impugnavano la sentenza in Cassazione sulla base di quattro motivi ai quali replicava l’ufficio con controricorso.
I giudici di legittimità, con l’ordinanza in commento, hanno rigettato i ricorsi di parte condannando i contribuenti al pagamento delle spese del giudizio di legittimità a favore dell’Erario.
In particolare, la Cassazione afferma che la responsabilità dei liquidatori e degli amministratori per le imposte non pagate con le attività della liquidazione, prevista dall'articolo 36 del Dpr n. 602/1973, è una fattispecie autonoma che sussiste in presenza dei requisiti normativi e non prevede alcuna successione o coobbligazione nei debiti tributari per effetto della cancellazione della società dal registro delle imprese.
Nel caso specifico, la CTR ha ritenuto che si fossero realizzati i requisiti di legge previsti dal citato articolo 36 nei confronti del liquidatore a sua volta socio di una altra Srl, che deteneva il 66,67% della società liquidata.
Per quanto riguarda la responsabilità dei soci, la stessa Commissione regionale ha affermato che, nel caso di estinzione della società, il socio resta responsabile per l'intero debito tributario in contestazione, in base al fenomeno successorio tra la società estinta e i soci (ex articolo 2495 cc) e ciò indipendentemente dall'attribuzione di utili in sede di liquidazione.
Secondo l'indirizzo prevalente della Corte suprema, l'utile partecipazione alla distribuzione dell'attivo liquidato non costituisce presupposto costitutivo della successione del socio.

La Cassazione ha più volte sottolineato come il socio sia comunque destinato a subentrare nella posizione debitoria e che addirittura la mancata utile partecipazione non consenta di escludere lo stesso interesse ad agire del creditore.
Con la pronuncia n. 6071/2013 è stato affermato che: “quando il debitore è un ente collettivo, non v'è ragione per ritenere che la sua estinzione (…) non dia ugualmente luogo ad un fenomeno di tipo successorio, sia pure sui generis, che coinvolge i soci ed è variamente disciplinato dalla legge a seconda del diverso regime di responsabilità da cui, pendente societate, erano caratterizzati i pregressi rapporti sociali. Nessun ingiustificato pregiudizio viene arrecato alle ragioni dei creditori, del resto, per il fatto che i soci di società di capitali rispondono solo nei limiti dell'attivo loro distribuito all'esito della liquidazione”.
Nel caso in esame, in cui si dibatte della distribuzione degli utili extrabilancio della società a ristretta base partecipativa, la statuizione del giudice di appello risulta condivisibile, in quanto l'Amministrazione finanziaria può agire contro gli ex soci di una società estinta anche se non hanno percepito utili in sede di liquidazione dell'ente.
La possibilità di sopravvenienze attive o l'esistenza di diritti non contemplati nel bilancio finale giustificano l'interesse dell'Agenzia delle entrate a procurarsi un titolo in considerazione della natura dinamica dello stesso interesse.

La Cassazione ha più volte ribadito il principio secondo cui “in tema di società di capitali a ristretta base partecipativa, l'estinzione della società, conseguente alla sua cancellazione dal registro delle imprese, determinando un fenomeno di tipo successorio, non fa venir meno l'interesse dei creditori sociali (nella specie, l'Agenzia delle Entrate) ad agire ed a procurarsi un titolo nei confronti dei soci della società estinta, a prescindere dall'utile partecipazione di essi alla ripartizione finale, potendo comunque residuare beni e diritti (nella specie, utili extracontabili) che, ancorché non ricompresi nel bilancio finale di liquidazione, si sono trasferiti ai soci»).
Ll'Agenzia delle entrate ha rilevato che è stato precisato varie volte che:

 “La presunzione di riparto degli utili extrabilancio tra i soci di una società di capitali a ristretta base partecipativa, non è neutralizzata dallo schermo della personalità giuridica, ma estende la sua efficacia a tutti i gradi di organizzazione societaria per i quali si riscontri la ristrettezza della compagine sociale, operando il principio generale del divieto dell'abuso del diritto, che trova fondamento nei principi costituzionali di capacità contributiva e di eguaglianza, nonché nella tendenza all'oggettivazione del diritto commerciale ed all'attribuzione di rilevanza giuridica all'impresa, indipendentemente dalla forma giuridica assunta dal suo titolare. (Fattispecie relativa a società a responsabilità limitata partecipata per il 10 per cento da un socio e per il 90 per cento da una società per azioni, della quale erano soci, al 5 per cento, la persona fisica già socia della società a responsabilità limitata e, per il 95 per cento, il coniuge)» (Cass. 13338/2009).
La cassazione ha ritenuto in tante occasioni che “l'accertata dichiarazione o esposizione in bilancio di costi fittizi, da parte di una società di capitali a ristretta base partecipativa, è di per sé sufficiente a far presumere l'esistenza di un maggior reddito imponibile in misura pari ai costi fittiziamente dichiarati, senza alcuna necessità per l'amministrazione finanziaria di dimostrare che dal maggior reddito siano derivati maggiori utili distribuibili ai soci, e ferma restando la possibilità, per il contribuente, di fornire la prova contraria” (Cassazione n. 10679/2022).
Pertanto, il fatto che nella compagine sociale della società a ristretta base vi sia un'altra società a responsabilità limitata a sua volta a ristretta base, non esclude la presunzione di riparto degli utili extrabilancio tra i soci.

Pubblicato in GU n. 56 del 7 marzo il DLgs n. 19 del 2 marzo di attuazione della direttiva (UE) 2019/2121 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 27 novembre 2019, che modifica la direttiva (UE) 2017/1132 per quanto riguarda:

• le trasformazioni, 
• le fusioni 
• le scissioni 

transfrontaliere.

Si sottolinea che le disposizioni del presente decreto, salvo che sia diversamente disposto, hanno effetto a decorrere dal 3 luglio 2023 e si applicano alle operazioni transfrontaliere e internazionali nelle quali nessuna delle società partecipanti, alla medesima data, ha  pubblicato il progetto.

Ai sensi dell'art.2 le disposizione del decreto si applicano: 

a) alle  operazioni  transfrontaliere riguardanti  una  o più società di capitali italiane e una o più società di capitali di altro Stato membro che hanno la  sede  sociale  o  l'amministrazione centrale o il centro di attività principale stabilito nel territorio dell'Unione europea;
b) alle operazioni transfrontaliere riguardanti società diverse dalle società di capitali o società di capitali che non hanno nel territorio dell'Unione europea la sede sociale nè l'amministrazione centrale né il centro di attività principale, se l'applicazione della disciplina di recepimento delle direttive (UE) 2017/1132 e (UE) 2019/2121 a tali operazioni è parimenti prevista dalla  legge applicabile  a ciascuna  delle  società  di  altro  Stato membro partecipanti o risultanti dall'operazione;

c) alle operazioni transfrontaliere che non rientrano nei casi di cui alle lettere a)  e  b)  e  alle  operazioni internazionali, nel rispetto dell'articolo 25, comma 3, della legge 31  maggio  1995,  n. 218;
 d) alle operazioni transfrontaliere a cui partecipano, o  da  cui risultano, enti non societari, in quanto  compatibile, nel  rispetto dell'articolo 25, comma 3, della legge n. 218 del 1995. 

Tra le novità del DLgs n 19/2023 diamo evidenza a:

• le norme che comportano modifiche e integrazioni al codice civile contenute all’art. 51 concernenti la disciplina del trasferimento della sede sociale all’estero e l’introduzione della nuova fattispecie di scissione mediante scorporo. Si specifica che, le società intenzionate a trasferire la propria sede all’estero dovranno trasformarsi in enti soggetti alla legge dello Stato estero di destinazione prescelto, adottando uno delle tipologie sociali ivi previsti (art 6 e seguenti del decreto in oggetto); 
• si attribuisce ai soci della società italiana in trasformazione che non abbiano concorso all’approvazione del progetto di trasformazione il diritto di recesso, da esercitare nei termini e con le modalità specificamente previsti,
• si introducono con alcune integrazioni delle norme codicistiche in materia di scissione, novità con la fattispecie della scissione mediante scorporo, ossia l’operazione con la quale una società assegna una parte del suo patrimonio a una o più società di nuova costituzione attribuendo le relative partecipazioni non già ai suoi soci, bensì a se stessa, proseguendo la sua attività. Ciò costituisce un’alternativa, rispetto al conferimento, per le società che vogliano trasferire attività e passività ad altre società (art. 51 comma 3 lett. a), a condizione che queste ultime siano di nuova costituzione; la scissione mediante scorporo non è consentita laddove le società beneficiarie siano soggetti preesistenti.

Per tutti i dettagli sulle novità introdotte si rimanda alla lettura integrale del testo del DLgs n 19/2023

• Dlgs 19 del 02.03.2023 - Operazioni straordinarie transfrontaliere

Con Risposta a interpello n 241 del 6 marzo le Entrate chiariscono aspetti del credito d'imposta per imprese non energivore relativamente al parametro iniziale di riferimento in caso di fusione (art 3  del decreto legge 21 marzo 2022, n. 21 e successivi interventi normativi)

L'istante ALFA, una s.r.l chiede chiarimenti in merito alla corretta interpretazione dell'art. 3 del decreto legge 21 marzo 2022, n. 21 (DL n. 21/2022) secondo cui ''alle imprese dotate di contatori di energia elettrica di potenza disponibile pari o superiore a 16,5 kW, diverse dalle imprese a forte consumo di energia elettrica di cui al decreto del Ministro dello sviluppo economico 21 dicembre 2017, è riconosciuto, a parziale compensazione dei maggiori oneri effettivamente sostenuti per l'acquisto della componente energia, un contributo straordinario, sotto forma di credito di imposta (…) qualora il prezzo della stessa, calcolato sulla base della media riferita al primo trimestre 2022, al netto delle imposte e degli eventuali sussidi, abbia subito un incremento del costo per kWh superiore al 30 per cento del corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell'anno 2019''. 

Nel dettaglio, la società afferma che nel corso del 2021 ha fuso per incorporazione le società controllate BETA S.r.l. e GAMMA S.r.l.. 

Ai sensi del suddetto art 3 ai fini di tale credito d'imposta, occorre svolgere un confronto tra il costo medio della componente energia nel primo trimestre 2022 (comprovato dalle relative fatture) e quello del primo trimestre 2019 (comprovato dalle relative fatture).

Nel caso di specie, in conseguenza delle operazioni straordinarie citate, nel corso del 2021, ai consumi propri si sono aggiunti quelli delle due società incorporate, come sopra identificate. 

L'Istante chiede chiarimenti riguardo la corretta quantificazione del costo della componente energia per il 2019, domandando se, ai fini del suddetto credito d'imposta è necessario svolgere un confronto congiunto delle tre utenze ''pre­fusione'', o se si deve prendere in considerazione il solo costo dall'azienda incorporante nel corso dell'anno 2019, al netto delle utenze elettriche che facevano capo alle due società fuse.

Le Entrate, riepilogata la normativa e la prassi, specificano che:

• come evidenziato nei documenti di prassi emanati a commento delle disposizioni in esame (Circolare n. 13/E del 13 maggio 2022, 25/E del 11 luglio 2022 e  36/E del 29 novembre  2022) 
• e come emerge anche dalla interpretazione delle misure in esame fornita anche a fini extra fiscali (risposta quesito 5 delle FAQ del 26 novembre 2021 relative al DM 21 dicembre 2017, riportate nel portale ''Energivori'' disponibile sul sito di CSEA),

il legislatore ha essenzialmente collegato la spettanza del beneficio alla titolarità di POD da parte dell'impresa ad eccezione dei casi in cui manchino i parametri di riferimento (in particolare per le società neo costituite); per tali situazioni, per esigenze di semplificazione, è stato individuato dalla legge stessa un parametro forfetario. 

Tanto premesso in termini generali si osserva che, ai fini dell'individuazione del costo medio per kWh della componente energetica verificatosi nel primo trimestre 2019, coerentemente con i principi sopra affermati, la società Istante non può utilizzare i dati di consumo relativi a POD intestati alle  società incorporate, in quanto soggetti  giuridici intestatari in via autonoma di diverse utenze nel periodo antecedente all'operazione di riorganizzazione, né, trattandosi di società già costituita ed operativa alla data del 1° gennaio 2019, può far riferimento al parametro forfetario.

Pertanto, ai fini del calcolo del contributo spettante, la stessa dovrà far riferimento al ''corrispondente prezzo medio riferito al medesimo trimestre dell'anno 2019'' calcolato sui consumi riferibili alle utenze di cui risultava intestataria nel suddetto periodo.

• Risposta AdE 241 del 06.03.2023 - Interpello