Studio Caruso

Pubblicato in GU n 252 del 29 ottobre il Decreto legge con Misure urgenti in materia economica noto come DL Anticipi o Collegato alla manovra finanziaria 2026.

Ricordiamo che il DDL di Bilancio 2026 ha intrapreso il suo iter da completare entro il 31 dicembre prossimo. leggi anche Legge di Bilancio 2026: tutte le novità in arrivo.

Vediamo una sintesi dei contenuti.

Dl Anticpi: misure urgenti in materia economica

Come evidenziava il comunicato stampa pubblicato dopo l'approvazione, il Consiglio dei ministri, ha approvato un decreto-legge che introduce misure urgenti in materia economica.

Il testo, tra l’altro, rifinanzia misure per giovani, formazione universitaria, innovazione e digitalizzazione, aumentando le risorse per il Fondo per l’innovazione tecnologica e la digitalizzazione.

In materia di infrastrutture e investimenti, si allineano i cronoprogrammi procedurali agli obiettivi finanziari del “Piano nazionale per gli investimenti complementari al PNRR”.

Si autorizzano spese per RFI S.p.a. per il 2025, incrementando i fondi per la manutenzione straordinaria (contratto di programma parte servizi).

È previsto un contributo a fondo perduto all’Economic Resilience Action (ERA) Program dell’IFC per sostenere il settore privato ucraino e rafforzare l’intervento dell’IFC a beneficio della popolazione e delle imprese italiane.

Si interviene per garantire i XXV Giochi olimpici e XIV paralimpici invernali “Milano-Cortina 2026”, aumentando i fondi e inserendo disposizioni per i controlli antidoping.

Infine, si prevede la proroga per il 2026 delle misure incrementali sull’imposta di soggiorno.

Il maggior gettito sarà destinato per il 70 per cento agli impieghi previsti e per il 30 per cento al bilancio statale, per incrementare le risorse del Fondo per l’inclusione delle persone con disabilità e del fondo per l’assistenza ai minori.

Per quanto riguarda il disegno di legge di bilancio, esso conterrà iniziative di pacificazione fiscale rivolte ai contribuenti, con anche la proroga al 31 dicembre 2026 della plastic e sugar tax.

In tema di irpef si precisa che verrà ridotta la seconda aliquota IRPEF, che dall’attuale 35% passerà al 33%. 

Inoltre verranno prorogate per il 2026, alle stesse condizioni previste per l’anno 2025, le disposizioni in materia di detrazione delle spese sostenute per interventi edilizi.

Nei prossimi giorni si avranno maggiori dettagli sulla Legge di Bilancio 2026.

• Decreto legge 156 del 29.10.2025 | Decreto anticipi collegato alla Finanziaria 2026

Con la Consulenza giuridica n 13/2023 le Entrate replicano ad Associazione Alfa che chiedeva conferma dell'oggettivo superamento della Risoluzione n. 161/E dell'11 novembre 2005  e quindi della legittima applicazione del regime del reverse charge di cui all'articolo 17, comma 5, del Decreto IV anche per i manufatti auriferi di purezza pari o superiore a 325 millesimi sottoposti ad attività di assemblaggio e/o incastonatura in quanto rispettata la condizione di ''semilavorato'' imposta dall'articolo 1, comma 1, lettera c), numero 3 del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 150. 

L'Associazione, alla luce della normativa richiamata, ritiene che nel novero dei semilavorati rientrino anche quei prodotti finiti (ad esempio mollette per orecchini, moschettoni, anelli a molla, chiusure per anelli o bracciali, maglie varie, castoni e altri similari) che vengono sottoposti ad attività di montaggio (assemblaggio e/o incastonatura) finalizzate alla realizzazione di oggetti utilizzabili dal consumatore finale.

Vediamo la replica ADE.

Reverse charge: non spetta per alcuni prodotti in oro, vediamo quali

Le Entrate ricordano che l'articolo 17, quinto comma, del Decreto IVA prevede che «… per le cessioni di materiale d'oro e per quelle di prodotti semilavorati, come definiti nell'articolo 1, comma 1, lettera c), numero 3 del Decreto del Presidente della Repubblica 30 maggio 2002, n. 150, di purezza pari o superiore a 325 millesimi, al pagamento dell'imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo d'imposta nel territorio dello Stato. (…)».
Per l'articolo 1, comma 1, lettera c), numero 3, del D.P.R. n. 150 del 2002, sono da intendersi semilavorati: «i prodotti di processi tecnologici di qualsiasi natura meccanici e non, che pur presentando una struttura finita o semifinita non risultano diretti ad uno specifico uso o funzione, ma sono destinati ad essere intimamente inseriti in oggetti compositi, garantiti nel loro complesso dal produttore che opera il montaggio».
In merito all'ambito oggettivo di applicazione del citato articolo 17, quinto comma, la risposta alla consulenza giuridica n. 13 del 18 novembre 2020 chiarisce che ''In merito all'esatta nozione di ''materiale d'oro'' e di ''prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi'' (n.d.r. enfasi aggiunta), …., con le risoluzioni 26 ottobre 2001, n. 168/E, 28 novembre 2002, n. 375/E ed11 novembre 2005, n. 161/E prendendo a riferimento quanto detto dall'Ufficio Italiano Cambi (U.I.C.) e dalla Banca d'Italia si è ritenuto che con tale espressione il legislatore abbia inteso fare riferimento all'oro nella sua funzione prevalentemente industriale, ossia di materia prima destinata alla lavorazione, distinta, quindi, dall'oro da investimento di cui all'articolo 1, comma 1,
lettera a), della legge n. 7 del 2000. (…)

L’Agenzia delle Entrate ha ribadito che il reverse charge si applica solo ai beni auriferi semilavorati, quelli cioè destinati a una successiva lavorazione industriale. E sono considerati tali, a titolo di esempio:

• rottami di gioielli d’oro ceduti per fusione e affinazione
• beni d’oro usati, anche integri, destinati alla trasformazione industriale
• polveri e paste contenenti oro, valutate per il contenuto aurifero

Invece non rientrano nell'ambito dei semilavorati i prodotti finiti, quelli che hanno completato il loro specifico processo produttivo e non necessitano di ulteriori lavorazioni industriali (come chiarito con la risoluzione n. 161/E/2005 dedicata al caso delle montature di anelli o le chiusure per collane e bracciali), 

L'Associazione aveva chiesto se rientrano nei semilavorati anche quei “prodotti finiti (ad esempio mollette per orecchini, moschettoni, anelli a molla, chiusure per anelli o bracciali, maglie varie, castoni e altri similari) che vengono sottoposti ad attività di montaggio (assemblaggio e/o incastonatura) finalizzate alla realizzazione di oggetti utilizzabili dal consumatore finale”.

L'Agenzia non concorda con l'istante e ritiene che tali beni non rientrino nella categoria dei semilavorati perché l’attività di assemblaggio o incastonatura è distinta dalla trasformazione del metallo e non è a questa assimilabile, pertanto il meccanismo dell’inversione contabile non trova applicazione in questi casi e l’Iva deve essere assolta secondo le modalità ordinarie.

Con Risoluzione n 47 del 28 agosto le Entrate istituiscono il codice tributo per il versamento, tramite modello F24, dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta dal committente in nome e per conto del prestatore a seguito dell’esercizio dell’opzione di cui all’articolo 1, comma 59, della
legge 30 dicembre 2024, n. 207.

IVA inversione contabile settore logistica: codice tributo per l’opzione

L’articolo 17, sesto comma, lettera a-quinquies), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, come modificato dall’articolo 1, comma 57, della legge 30 dicembre 2024, n. 207, prevede l’applicazione del regime dell’inversione contabile alle prestazioni di servizi ivi previste, effettuate tramite contratti di appalto, subappalto, affidamento a soggetti consorziati o rapporti negoziali comunque denominati, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione di merci e prestazione di servizi di logistica.

L'opzione è soggetta ad autorizzazione UE, nelle more e della predetta autorizzazione, il comma 59 del richiamato articolo 1 della legge n. 207 del 2024 ha previsto un regime opzionale stabilendo che “per le prestazioni di servizi ivi previste, rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto e movimentazione di merci e prestazione di servizi di logistica, il prestatore e il committente possono optare affinché il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto sulle prestazioni rese sia effettuato dal committente in nome e per conto del prestatore, che è solidalmente responsabile dell’imposta dovuta. La medesima opzione può essere esercitata nei rapporti tra l’appaltatore e gli eventuali subappaltatori. In tal caso, si applicano le disposizioni di cui al quarto periodo e resta ferma la responsabilità solidale dei subappaltatori per l’imposta dovuta. Nel caso di cui al primo periodo, la fattura è emessa ai sensi dell’articolo 21 del decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972 dal prestatore e l’imposta è versata dal committente ai sensi dell’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, senza possibilità di compensazione, entro il termine di cui all’articolo 18 del medesimo decreto legislativo, riferito al mese successivo alla data di emissione della fattura da parte del prestatore”.
Con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 luglio 2025 è stato approvato il modello di comunicazione dell’opzione (scarica qui modello e istruzioni) per le prestazioni di servizi rese nei confronti di imprese che svolgono attività di trasporto, movimentazione merci e servizi di logistica di cui all’articolo 1, comma 60, della legge n. 207 del 2024, nonché le relative istruzioni.
Tanto premesso, per consentire il versamento, tramite il modello F24, delle somme in argomento, si istituisce il seguente codice tributo:

•  “6045” denominato “IVA – inversione contabile settore logistica – regime opzionale di cui all’articolo 1, comma 59, della legge 30 dicembre 2024, n. 207”.

Torniamo a occuparci del Decreto Fiscale, il Decreto Legge 84 del 17 giugno 2025 contenente “Disposizioni urgenti in materia fiscale”.

Il DL è stato convertito il giorno 1 agosto 2025 dalla Legge 108, per cui adesso ha assunto forma definitiva.

Tra gli interventi che hanno trovato trattazione nel DL e qualche modifica in sede di conversione c’è l’articolo 9 che tratta di reverse charge.

Cosa prevede il DL 84/2025 convertito

L’articolo 9 prevede la soppressione delle condizioni soggettive relative alla prevalenza di manodopera per l’applicazione del reverse charge in diversi settori della logistica.

In conseguenza di ciò avviene un ampliamento della platea delle operazioni soggette a reverse charge nei settori: 

• del trasporto, 
• della movimentazione merci e 
• della logistica,

in quanto non è più necessario che l’attività avvenga, con prevalenza di manodopera, presso la sede del committente e utilizzando beni strumentali riconducibili a quest’ultimo.

Essendo una deroga al regime ordinario di applicazione dell’IVA, la modifica normativa diverrà operativa solo dopo l’autorizzazione dell’Unione Europea.

Anche le ApL soggette a reverse charge

In conseguenza dell’eliminazione del “prevalente utilizzo di manodopera e beni del committente”, la disciplina del reverse charge nel settore della logistica è stato esteso anche agli appalti di trasporto più semplici.

Il comma 1 dell’articolo 9 prevede espressamente che anche “le parole: «ne' alle agenzie per il lavoro di cui all'articolo 4 del Decreto Legislativo 10 settembre 2003, n. 276» sono soppresse” dal comma 6, lettera a-quinquies), dell'articolo 17 del DPR 633/1972.
In conseguenza di ciò la legge di conversione ha rimosso l’esclusione delle ApL dalla nuova disciplina: le Agenzie per il Lavoro rientrano quindi a tutti gli effetti nel perimetro del reverse charge e nel regime temporaneo opzionale, a condizione che il destinatario del servizio non applichi lo split payment.

Dato che l’applicazione del nuovo regime di reverse charge richiede l’autorizzazione dell’Unione Europea, fino a quando questa non verrà concessa, il regime assume forma solo opzionale.

L’opzione può essere esercitata attraverso la trasmissione telematica del modello approvato il 28 luglio 2025 dall’Agenzia delle Entrate con Provvedimento numero 309107/2025,  a partire dal giorno 30 luglio scorso.

Correttivo pubblicato in GU n 134 del 12 giugno reca diverse novità. Leggi anche CPB: tetti, premialità, nuovi criteri             

In merito ai forfettari, con l'art 6 si prevede che, negli acquisti con il meccanismo del reverse charge, essi potranno versare l’IVA su base trimestrale e non più mensile.

Forfettari: le semplificazioni approvate per il reverse charge

L'art. 6 rubricato Semplificazione del termine di versamento dell’IVA da parte dei soggetti forfetari che effettuano acquisti intracomunitari, stabilisce che i soggetti forfetari, quando effettuano acquisti in reverse charge, sono soggetti passivi IVA e, pertanto, detti acquisti devono sempre essere accompagnati (attualmente entro il 16 del mese successivo) dal versamento con F24 della relativa IVA. 

Attenzione al fatto che, fanno eccezione solamente gli acquisti intracomunitari (anche oggetto di vendite a distanza) entro la soglia di € 10.000 annui.

La relazione illustrativa al decreto ha evidenziato che è stata accolta l’osservazione della 6^ Commissione (Finanze e tesoro) del Senato della Repubblica e della VI Commissione (Finanze) della Camera dei deputati, permettendo ai soggetti di ridottissime dimensioni di fruire, laddove ritenuto più favorevole, dei termini ordinariamente riconosciuti agli operatori più strutturati che applicano il regime della liquidazione IVA trimestrale ai sensi dell’articolo 7 del DPR 542 del 1999.

Le disposizioni, spiega sempre la relazione illustrativa, si applicano alle operazioni effettuate, ai sensi dell’articolo 6 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, dal 1° ottobre 2025. 

Ricordiamo che l'adesione al regime forfetario non fa perdere, durante il periodo di permanenza nel regime agevolato, la soggettività passiva ai fini IVA.

Tuttavia, il regime in oggetto preclude il diritto alla detrazione, per qualunque operazione, dell’imposta gravante sugli acquisti di beni e servizi effettuati ai sensi dell’art. 1 comma 58 della L. 190/2014.

La soggettività passiva IVA determina che i soggetti in regime forfetario siano tenuti ad assolvere l’IVA in relazione a quelle operazioni passive per le quali essi assumono la qualifica di debitore d’imposta.

L’obbligo di assolvere l’IVA, sussiste ad esempio per le operazioni per le quali si applica il meccanismo del reverse charge.

In questo caso è necessario integrare la fattura del cedente, se soggetto passivo UE, o emettere autofattura e l’imposta è quindi versata mediante modello F24.

Per il versamento dell’IVA a debito, con modello F24, intervengono le modifiche apportate dal Dlgs. di cui si tratta come sopra evidenzaito.

Con Ordinanza n 31274 depositata il 6 dicembre 2024 la Cassazione statuisce il seguente importante principio:

“reverse charge” – di acquisti intracomunitari, nel caso di registrazione, ai fini dell’IVA, delle fatture in acquisto nel solo registro degli acquisiti, senza integrazione dell’imposta, non vale ad escludere la sanzionabilità della violazione ai sensi dell’art. 6, comma 1, D.Lgs. n. 471 del 1997, né a configurare un’ipotesi di minore gravità, la circostanza che l’Amministrazione disponga delle informazioni necessarie per accertare la sussistenza dei requisiti sostanziali legittimanti comunque il diritto alla detrazione, poiché la doppia registrazione della fattura previa integrazione dell’imposta persegue lo scopo sostanziale di far di per sé emergere le operazioni imponibili, con contestuale liquidazione dell’imposta dovuta direttamente dal cessionario, rendendo nel contempo possibile l’esperimento dei controlli in capo a questi”.

Vediamo il caso di specie.

Reverge Charge: doppia registrazione per far emergere le op. imponibili

La controversia nasce da un atto di contestazione di sanzioni inviato da parte dell’Agenzia riguardante violazioni in materia di imposta sul valore aggiunto, per gli anni 2007 e 2008, per omessa o inesatta annotazione, sui registri di cui agli articoli 23 e 24 del decreto Iva, di fatture relative a prestazioni imponibili o ad acquisti intracomunitari di beni da parte di una società in nome collettivo.

La società contribuente impugnava l'atto presso la Ctp che dichiarava dovute unicamente le sanzioni per le violazioni di carattere formale inerenti all’omessa doppia registrazione delle autofatture negli appositi registri.

L’ufficio proponeva appello che veniva accolto integralmente dai giudici di secondo grado, ritenendo essi che, pur non essendo stata contestata una maggiore imposta, per le operazioni poste in essere, la società ricorrente, comunque, risultava aver violato le disposizioni normative Iva per gli acquisti intracomunitari, essendosi limitata a registrare le fatture d’acquisto esclusivamente nel registro degli acquisti, senza integrazione dell’Iva. 

I giudici spiegano che il contribuente avrebbe dovuto procedere prima all’integrazione Iva delle fatture e poi alla successiva annotazione delle stesse, sia nel registro vendite che nel registro acquisti, così da neutralizzare l’imposta. 

Secondo i giudici l’incompletezza e la non regolarità delle registrazioni contabili, per cui sono state configurate le violazioni contestate, legittimamente sono state sanzionate dall’ufficio, a norma del richiamato articolo 6, comma 1, del Dlgs n. 471/1997.

La società proponeva ricorso per Cassazione contestando la violazione e la falsa applicazione dell’articolo 6, comma 1, del decreto legislativo numero 471/1997, in relazione ai numeri 3) e 5) dell’articolo 360 del codice di procedura civile, in quanto, in caso di “reverse charge” secondo il contribuente: “in assenza di limiti, oggettivi o soggettivi, all’esercizio della detrazione, l’operazione è fiscalmente neutrale in quanto l’imposta a debito è esattamente pari a quella a credito”. 

L’Amministrazione inoltre, secondo la stessa società ricorrente, disponeva di tutte le informazioni necessarie per accertare la sussistenza di detti requisiti sostanziali; non potendosi il diritto alla detrazione negare nei casi in cui l’operatore nazionale non ha applicato – o non ha applicato correttamente – la procedura dell’inversione contabile.

L’ordinanza di Cassazione di cui si tratta smentisce del tutto la tesi del contribuente affermando il principio su indicato.

La doppia registrazione della fattura, previa integrazione dell’imposta, ha lo scopo di garantire la corretta gestione dell’Iva nei casi di autofatturazione o di reverse charge, rispettando sia gli obblighi contabili che quelli fiscali. Questa procedura è prevista per adeguarsi alle normative italiane e comunitarie sull’imposta.

È di fondamentale importanza la corretta liquidazione dell’imposta: la doppia registrazione consente di integrare l’importo dell’Iva dovuta, calcolandola sull’acquisto di beni o servizi, per poi evidenziarla sia come Iva a debito (nel registro vendite) sia come Iva a credito (nel registro acquisti).

La Cassazione evidenzia che: scopo principale della doppia registrazione della fattura previa integrazione dell’imposta è assicurare il rispetto degli obblighi comunitari in materia di imposta sul valore aggiunto, garantendo la corretta liquidazione e detrazione dell’imposta, oltre a mantenere la trasparenza nella contabilità.

Con Risposta n 20 del 26 gennaio le Entrate chiariscono come recuperare l'IVA corrisposta a titolo di rivalsa in presenza di un pro–rata di indetraibilità (articolo 60, ultimo comma, del DPR n. 633 del 1972) nel caso di errata applicazione dell'inversione contabile. 

Le Entrate chiariscono che, in  base a quanto disposto dall'articolo  60, ultimo  comma, del decreto IVA, una volta effettuato il pagamento dell'IVA addebitata in via di rivalsa dal prestatore ­tramite emissione di una fattura, ex articolo 26, comma 1, del decreto IVA, per ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento, nella quale richiamare ogni fattura oggetto di integrazione, l'istante potrà esercitare il diritto alla detrazione della medesima alle condizioni esistenti al momento di effettuazione delle originarie operazioni, ossia applicando all'IVA addebitata in rivalsa il pro-­rata di indetraibilità relativo a ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento (2015,  2016,  2017), e non anche la percentuale applicabile nel periodo d'imposta di corresponsione dell'IVA di rivalsa.

Vediamo ulteriori dettagli dal caso di specie.

Rivalsa in caso di errato reverse charge e IVA in pro-rata

L'istante pone un  quesito in merito al recupero dell'IVA erroneamente versata nell'ambito di applicazione del meccanismo dell'inversione contabile. 

Egli ha affidato ad un prestatore, i lavori di ristrutturazione, ampliamento e realizzazione di nuovi spazi all'interno dei propri edifici, effettuati nel corso degli anni 2015, 2016 e 2017.

Nei confronti del prestatore e  per le annualità  suddette, a seguito di verifiche  fiscali, sono stati  emessi processi verbali  di constatazione, con i quali i verificatori hanno riscontrato come numerose prestazioni fossero state erroneamente fatturate in regime di inversione contabile nei confronti dell'istante in luogo dell'assoggettamento ad IVA secondo le regole ordinarie, ai sensi dell'articolo 21 del decreto IVA.

Per i medesimi periodi d'imposta, sono stati notificati nel 2022 gli avvisi di accertamento con i quali, in sintesi, per ciascuna annualità: 

• con riferimento agli interventi di ristrutturazione […] è stata irrogata la sola sanzione di cui all'articolo 6, comma 9­bis2, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, senza recupero dell'IVA, 
• mentre, con riferimento ai lavori di fornitura e posa in opera e agli oneri di discarica e consulenze tecniche, è stata recuperata anche l'IVA dovuta ai sensi dell'articolo 21 del decreto IVA; ­ 

Il prestatore ha provveduto a versare l'IVA a debito accertata e, nel corso delle annualità oggetto di accertamento, ha integrato le fatture ricevute dal prestatore con l'IVA a debito, in applicazione del meccanismo dell'inversione contabile ai sensi dell'articolo 17, comma 6, lettera a­ter), del decreto IVA, annotandole sia nel registro acquisti di cui all'articolo 25 del decreto IVA, sia nel registro IVA vendite di cui all'articolo 23 che, essendo una  struttura  […],  la  cui  attività  consiste principalmente nell'erogazione di prestazioni […] esenti di cui all'articolo […] del decreto IVA e di altre operazioni imponibili, la stessa è soggetta all'applicazione del meccanismo del pro ­rata di cui all'articolo 19, comma 5, del predetto, sicché l'IVA relativa alle operazioni contestate è stata quasi completamente versata all'Erario. 

Ciò posto, l'istante chiede come recuperare l'IVA che le sarà addebitata dal prestatore a titolo di rivalsa ai sensi dell'articolo 60, ultimo comma, del decreto IVA, e che la medesima ha già versato quasi completamente all'Erario 

Le Entrate specificano che l'articolo 60, ultimo comma, del decreto IVA, finalizzato a ripristinare la neutralità dell'IVA in caso di accertamento o rettifica dell'imposta, stabilisce che «Il contribuente ha diritto di rivalersi dell'imposta o della maggiore imposta relativa ad avvisi di accertamento o rettifica nei confronti dei cessionari dei beni o dei committenti dei servizi soltanto a seguito del pagamento dell'imposta o della maggiore imposta, delle sanzioni e degli interessi. In tal caso, il cessionario o il committente può esercitare il diritto alla detrazione, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l'imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa ed alle condizioni esistenti al momento di effettuazione della originaria operazione».

Come chiarito con  la  risoluzione  n.  75/E  del  14  settembre  2016,  la  citata disposizione, introdotta per  «garantire la conformità delle disposizioni interne ai principi di neutralità e di detrazione, previsti dalla normativa comunitaria in termini di caratteristiche immanenti all'intero sistema dell'IVA», consente al contribuente, che ha subito un accertamento ai fini IVA, di ri-addebitare a titolo di rivalsa al cessionario/ committente la maggiore imposta accertata e versata. 

Essa prevede, inoltre, che l'esercizio del diritto a detrazione da parte del cessionario o committente sia subordinato, in deroga agli ordinari principi, all'avvenuto pagamento dell'IVA addebitatagli in via di rivalsa dal cedente o prestatore. 

In tal modo è scongiurato l'ingiusto arricchimento che il cessionario o committente conseguirebbe se detraesse l'imposta senza provvedere al suo effettivo pagamento.

La norma mira a ripristinare, anche nelle ipotesi di accertamento, la neutralità garantita dal meccanismo della rivalsa e dal diritto di detrazione consentendo il normale funzionamento dell'IVA, la quale deve, per sua natura, colpire i consumatori finali e non gli operatori economici.

Tanto premesso le entrate chiariscono che, in  base  a  quando  disposto dal citato  articolo  60,  ultimo  comma,  del decreto IVA, infatti, una volta effettuato il pagamento dell'IVA addebitata in via di rivalsa dal prestatore ­ tramite emissione di una fattura, ex articolo 26, comma 1, del decreto IVA, per ciascun periodo d'imposta oggetto di accertamento, nella quale richiamare ogni fattura oggetto di integrazione , l'istante potrà esercitare il diritto alla detrazione della medesima alle condizioni esistenti al momento di effettuazione delle originarie operazioni, ossia applicando all'IVA addebitata in rivalsa il pro ­rata di indetraibilità relativo  a  ciascun  periodo  d'imposta  oggetto  di  accertamento  (2015,  2016,  2017), e non anche la percentuale applicabile nel periodo d'imposta di corresponsione dell'IVA di rivalsa.

Non  è, altresì, consentito recuperare  in detrazione, direttamente  in  sede  di dichiarazione  annuale,  quanto  già  versato a seguito dell'errata  applicazione  del meccanismo  dell'inversione  contabile  poi ri-addebitato in rivalsa dal prestatore  in deroga alle disposizioni che limitano il diritto a detrazione in presenza di un pro-­rata di indetraibilità. 

Al fine di garantire la neutralità dell'IVA, tuttavia, detto importo potrà essere chiesto a rimborso, ai sensi dell'articolo 30­ter, comma 1, del decreto IVA, secondo cui «Il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento della medesima ovvero, se successivo, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione». 

• Risposta ADE n 20 del 26.01.2024 Interpello

L’articolo 10 comma 1 numero 11 del DRP 633/72, che recepisce gli articoli 344 e 346 della Direttiva 2006/112/CE, stabilisce che sono esenti dall’Imposta sul Valore Aggiunto le cessioni di oro da investimento (e dei titoli rappresentativi dello stesso).

La successiva Legge 7/2000, all’articolo 1, definisce più chiaramente l’oro da investimento come “l'oro in forma di lingotti o placchette di peso accettato dal mercato dell'oro, ma comunque superiore ad 1 grammo, di purezza pari o superiore a 995 millesimi, rappresentato o meno da titoli”.

Quindi, la normativa italiana in tema di IVA, distingue tra:

• oro da investimento: in regime di esenzione dall’IVA;
• oro industriale: in regime di imponibilità con il meccanismo del reverse charge ex articolo 17 comma 5 del DPR 633/72.

Secondo una lettura letterale della norma, per poter inquadrare la fattispecie di oro da investimento e poter, di conseguenza, godere del regime di esenzione dall’IVA, l’acquisto in oro deve rispettare, congiuntamente, tre requisiti:

1. peso: superiore a 1 grammo;
2. purezza: pari o superiore a 995 millesimi;
3. forma: lingotti o placchette.

Al venir meno di uno solo tre requisiti, l’oggetto in oro non può essere considerato oro da investimento ma oro industriale, con le relative conseguenze in termini di imposizione fiscale indiretta; ma, se il peso e la purezza sono requisiti sostanziali indiscutibili, lo stesso non si può dire per la forma: infatti, il Comitato IVA della Commissione Europea, con il White Paper numero 1000 del 19 ottobre 2020, ha precisato che il requisito della forma non è vincolante, aprendo le porte a una lettura estensiva della norma che permetta il regime di esenzione a prescindere dalla forma assunta.

La prassi italiana non si è allineata alle indicazioni unionali, per cui non è raro che venga contestata la mancanza del requisito della forma. Proprio di questo si è occupata la sentenza numero 13742 del 18 maggio 2023 della Corte di Cassazione, secondo la quale “ va sottolineato che appaiono decisivi i requisiti relativi al peso e alla purezza più che alla forma”, in quanto “i servizi della Commissione Europea, su quesito di uno Stato membro, hanno suggerito (Working paper n. 1000 del 19 ottobre 2020) che – pur in assenza di puntuali linee-guida – potrebbero rientrare nel regime di esenzione anche le cessioni di oro con forme diverse dal lingotto o placchetta (ossia, in forma ovale o tonda o irregolare) purché siano rispettati i requisiti sostanziali della purezza e del peso, sempreché il bene sia accettato dal mercato di riferimento”; recependo così di fatto le indicazioni della Commissione Europea.

Quindi, in definitiva, la Corte di Cassazione, apre la strada a una interpretazione estensiva della normativa; secondo questa i requisiti sostanziali di peso e purezza sarebbero determinanti in modo congiunto per l’accesso al beneficio dell’esenzione dall’IVA, a differenza di quello formale che può considerarsi accessorio e non determinante.

In considerazione del fatto che la giurisprudenza di legittimità italiana giudica attendibili le indicazioni della Commissione Europea sul tema, è lecito attendersi un conseguente allineamento della prassi italiana.

Il reverse charge nel settore edile trova applicazione tra subappaltatore ed appaltatore entrambi con codice Ateco sezione F – costruzioni.

Dal 2007 trova applicazione il reverse charge, di cui all’articolo 17, comma 6, lett. a) del DPR 633/1972, per le prestazioni di servizi rese dai subappaltatori nel settore edilizio.

Tale meccanismo prevede che l’appaltatore sia il debitore d’imposta dell’operazione (integrazione della fattura con IVA e annotazione della stessa sul registro delle vendite e sul registro degli acquisti).

La descritta fattispecie di “reverse charge interno” non va confusa con quella introdotta dal 2015 per operazioni diverse dai subappalti edili, di cui all’articolo 17, comma 6, lett. a-ter) del DPR 633/1972: trattasi, in particolare, delle prestazioni di servizi di pulizia, demolizione, installazione di impianti e completamento degli edifici, rese anch’esse nei confronti di soggetti passivi IVA.

Requisiti per l’applicazione del reverse charge nei subappalti edili

Il meccanismo dell’inversione contabile nel settore edile richiede le seguenti condizioni:

• l’operazione deve interessare almeno tre soggetti, vale a dire il committente, l’appaltatore e almeno un subappaltatore;
• si è in presenza di contratto di appalto (subappalto) o di un contratto d’opera (ad eccezione delle forniture con posa in opera);
• appaltatore e subappaltatori devono effettuare una prestazione rientrante nella sezione F della classificazione delle attività economiche ATECO (settore costruzioni).

In altri termini, il reverse charge si applica nel rapporto instaurato dal subappaltatore con l’appaltatore principale (o con un altro subappaltatore) mentre non trova applicazione tra quest’ultimo (appaltatore) ed il proprio committente.

L’appaltatore fattura con IVA al proprio committente mentre i subappaltatori, al verificarsi delle condizioni sopra riepilogate, fatturano in reverse charge, ai sensi dell’art. 17, co. 6, lett. a) del DPR 633/1972.

Fatturazione elettronica

Il subappaltatore che emette la fattura elettronica, ad oggi, deve riportare all’interno del tracciato xml il codice “Natura operazione” N6 – inversione contabile.

Con provvedimento prot. 166579 del 20 aprile 2020, l’Agenzia delle entrate ha pubblicato la nuova versione del tracciato xml della fattura elettronica –versione 1.6.1 che prevede, tra le altre modifiche, l’introduzione di un maggior grado di dettaglio dei codici “Natura operazione”.

Dal 1° ottobre al 31 dicembre 2020 il nuovo tracciato convivrà con il precedente (versione 1.5), mentre dal 1° gennaio 2021 diventerà obbligatorio. Pertanto, dal 2021 l’emissione di una fattura in reverse charge nell’ambito dei subappalti edili richiederà l’utilizzo di un codice “Natura operazione” specifico, ossia “N6.3 inversione contabile – subappalto nel settore edile”.