Studio Caruso

Con l’Ordinanza n. 2431 del 5 febbraio 2026 la Cassazione ha stabilito che gli interessi di mora disposti in un decreto ingiuntivo con il quale una società viene condannata al pagamento di una somma di denaro nei confronti di altra società scontano l’imposta di registro con l’aliquota del 3% anche se la prestazione principale rientra in ambito Iva.

Decreto ingiuntivo per interessi di mora: quale registro si applica

Nel caso di specie una società possedeva due conti correnti garantiti da una fidejussione di altre società.

La banca, a causa di un debito prolungato, ha richiesto il decreto ingiuntivo per effetto del quale la società e i suoi garanti sono stati condannati a pagare la somma oltre interessi.

All'atto della registrazione del decreto, l'Agenzia delle entrata ha applicato imposta di registro al 3% ai sensi dell’articolo 9 della tariffa, parte prima, allegata al Testo Unico sull’imposta di registro (Tuir), Dpr n. 131/1986. 

Questa disposizione ha natura residuale e si riferisce agli atti, diversi da quelli contemplati da altre norme del testo unico, aventi a oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale.

La società impugnava l’avviso di liquidazione emesso dall’ufficio, ritenendo che gli interessi dovessero scontare l’imposta di registro in misura fissa in considerazione del fatto che la prestazione principale alla quale gli interessi erano connessi, era assoggettata a Iva.

Di conseguenza, secondo la società ricorrente, doveva applicarsi il principio di alternatività tra l’Iva e l’imposta di registro, di cui all’articolo 40 del citato Dpr n.131/1986.

In base a questo principio, le operazioni che rientrano in ambito Iva beneficiano del pagamento dell’imposta di registro in misura fissa, salvo alcune eccezionei.

Nei primi gradi di giudizio sono state respinte le motivazioni della società ricorrrente che si è appunto rivolta alla Cassazinoe.

La Corte di cassazione, con l’ordinanza in oggetto, ha richiamato la nota II riportata in calce all’articolo 8 della Tariffa, parte prima, allegata al Dpr n. 131/1986, in base alla quale gli atti dell’autorità giudiziaria scontano l’imposta fissa di registro per la parte in cui dispongono il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggette ad Iva.

Sulla base di ciò si è confermata l’applicazione dell’imposta fissa relativamente alla condanna finalizzata al recupero della quota capitale spettante alla banca.

Relativamente ai soli interessi, che nel caso di specie avevano natura moratoria, si è affermato che essi dovevano scontare l’imposta di registro in misura proporzionale, in quanto non fanno parte della base imponibile ai fini Iva.

La Suprema Corte ha sancito quanto segue: “…le somme dovute a titolo di interessi moratori, in forza del disposto di cui all’art. 15 del D.P.R.  26 ottobre 1972 n. 633, non concorrono a formare la base imponibile ai fini dell’IVA, con la conseguenza che esse – ove formino oggetto di condanna contenuta in un provvedimento giudiziale – sono assoggettate all’imposta di registro in misura proporzionale, anche quando riguardino una somma capitale soggetta ad IVA.” In senso conforme la Corte di cassazione si era già espressa con l’ordinanza n. 33535 del 15 novembre 2022.

Con la Risposta a interpello n 72 del 9 febbraio le Entrate replicano sul tema del pagamento dell'imposta di registro per le concessioni demaniali marittime stabilendo che può essere versata di anno in anno, vediamo il caso di specie.

Concessioni marittime demaniali con imposta di registro annuale

In particolare, viene chiarito che vale anche per le concessioni demaniali marittime relative a beni immobili appartenenti al demanio dello Stato la facoltà di versare l’imposta di registro anno per anno, senza doverla necessariamente corrispondere una tantum sull’intera durata del rapporto. 

La Società istante chiede chiarimenti in ordine alla corretta applicazione dell'articolo 17, comma 3, del Testo unico dell'imposta di registro approvato con decreto del Presidente della Repubblica del 26 aprile 1986, n. 131 e dell'articolo 3, comma 16, del decreto legge del 6 luglio 2012, n. 95.
Al riguardo l'Istante fa presente di essere una società in house interamente partecipata dal Comune con scopo sociale di erogazione di servizi di interesse generale per conto dell'Amministrazione comunale, correlati all'impiego e alla tutela di beni immobili pubblici, funzionali all'attuazione delle politiche sulla mobilità e sullo sviluppo economico, turistico e culturale del territorio.
Il Comune si accinge ad concedere in favore della Società apposita concessione demaniale marittima, avente ad oggetto spazi a mare e a terra costituenti il porto turistico dietro pagamento di un canone.

Conseguentemente, ai sensi dell'articolo 5 della Tariffa, Parte I, allegata al TUR, la Società dovrà provvedere al pagamento dell'imposta di registro nella misura del 2 per cento sul canone complessivamente pattuito per tutta la durata della concessione.
La Società sostiene che il citato articolo 3, comma 16, del decreto legge n. 95 del 2012, assume rilievo anche nella fattispecie in esame, dato che i porti (ai sensi degli articoli 822 c.c. e 28 cod. nav.) appartengono allo Stato e fanno parte del demanio pubblico (c.d. demanio portuale) e che sul regime proprietario di siffatti beni immobili non abbia inciso né il decreto legislativo n. 112 del 1998, mediante il quale lo Stato ha trasferito alle Amministrazioni regionali le funzioni amministrative sul demanio portuale, né le leggi regionali (nello specifico articolo 10 della legge regionale n. 13 del 1999) con le quali dette funzioni sono state ulteriormente trasferite dalle Regioni ai Comuni.

La Società chiede se possa trovare applicazione l'imposta di registro sulla concessione demaniale rilasciata dal Comune nei modi e nei termini definiti dall'articolo 17, comma 3, del TUR secondo cui «Per i contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale l'imposta può essere assolta sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto ovvero annualmente sull'ammontare del canone relativo a ciascun anno»

Le Entrate evidenziano che alla luce del quadro normativo e giurisprudenziale e, in particolare, della recente pronuncia della Corte di Cassazione sopra richiamata, superando parzialmente quanto chiarito con la risposta ad interpello pubblicata del 28 maggio 2020, n. 157, si ritiene che alle concessioni amministrative aventi per oggetto «beni immobili appartenenti al demanio dello Stato», è applicabile l'articolo 3, comma 16, del d.l. n. 95 del 2012, per cui è possibile assolvere l'imposta di registro sul corrispettivo pattuito per l'intera durata del contratto ovvero annualmente sull'ammontare del canone relativo a ciascun anno.
Nel caso di specie, secondo quanto emerge dall'istanza e dalla documentazione allegata, il Comune, proprio in forza delle funzioni attribuite dalla citata legge regionale n. 13 del 1999, con «Atto formale di concessione demaniale marittima» ha concesso «una zona del Pubblico Demanio Marittimo di mq…, di cui mq …di specchio acqueo, per la costruzione e gestione, per un totale di anni…, di un porto turistico, costituente pubblico servizio locale di rilevanza economica affidato a BETA come da Deliberazione consiliare…, con annesse strutture turistico ricettive, commerciali, ludico sportive e servizi.» e il bene oggetto della concessione, il porto, appartiene allo Stato e fa parte del demanio pubblico.

Tanto premesso, trattandosi di concessione amministrativa avente ad oggetto beni immobili appartenenti al demanio dello Stato, si ritiene che alla concessione demaniale marittima avente ad oggetto spazi a mare e a terra costituenti il porto turistico, sia applicabile la disposizione di cui all'articolo 3, comma 16, del d.l. n. 95 del 2012.

• Risposta AdE 72 del 09.03.2026 - Interpello

Con la Risposta a interpello n 52 del 25 febbraio le Entrate chiariscono come applicare l'imposta di registro alla scrittura privata sulla ricognizione del debito.

Vediamo il caso di specie e il chiarimento.

Ricognizione debito: quando sconta l’imposta fissa di registro

La ricognizione di debito formalizzata con una scrittura privata non autenticata, a conferma di un’obbligazione già esistente senza modificarla, costituisce una semplice dichiarazione di scienza, priva di contenuto patrimoniale, pertanto soggetta a imposta fissa di registro.

In tal caso deve essere assoggettata all’imposta di registro in misura fissa, pari a 200 euro, e soltanto in caso d’uso.

Questa è la sintesi del chiarimento.

Nel caso di specie il contribuente ha chiesto all’Agenzia chiarimenti su una scrittura privata non autenticata, atto unilaterale di riconoscimento di un debito pari a 75mila euro, che intende formalizzare per la somma che gli è stata anticipata da un altro soggetto per l’acquisto di un immobile. 

Nel documento si indicano in modo esplicito:

• causa del debito,
• soggetti coinvolti, 
• oggetto del rapporto obbligatorio 
• piano di restituzione rateale, che avverrà mediante bonifico bancario. 

L’atto di vendita dell’immobile è già stato registrato.

Poiché il riconoscimento del debito non ha causa onerosa e non è collegato a un precedente atto soggetto a registrazione obbligatoria, il contribuente chiede quale sia il corretto trattamento ai fini dell’imposta di registro. 

L'istante suggerisce che sio tratti di una registrazione solo in caso d’uso (articolo 6, Dpr n. 131/1986, il Tur) e con imposta fissa (articolo 4 della Tariffa, Parte II, Tur), come confermato anche da alcune pronunce della Cassazione e l'agezia è d'accordo.

Nella risposta l'ADE rcorda innanzitutto che la ricognizione di debito, disciplinata dall’articolo 1988 del codice civile, consiste in una dichiarazione con cui il debitore riconosce l’esistenza del proprio debito, con l’effetto di sollevare il creditore dall’onere di provare il rapporto obbligatorio originario. 

La ricognizione non crea una nuova obbligazione, ma conferma un debito già esistente, come chiarito dalla giurisprudenza della Cassazione che ribadisce la funzione meramente confermativa dell’atto.

L'Agenzia sottolinea che il Testo unico dell’imposta di registro non contiene una disciplina specifica della ricognizione di debito, motivo per cui occorre fare riferimento alle norme generali sulla registrazione degli atti. 

Il Tur distingue tra atti da registrare in termine fisso e atti soggetti a registrazione solo in caso d’uso: le scritture private non autenticate, come quella in argomento, rientrano in questa seconda categoria, salvo che contengano operazioni soggette a Iva.

L'Agenzia richiama la differenza tra atti pubblici o scritture autenticate prive di contenuto patrimoniale, che devono essere registrati in termine fisso con imposta fissa, e scritture private non autenticate prive di contenuto patrimoniale, come la ricognizione in esame, per le quali la registrazione avviene solo in caso d’uso e con applicazione dell’imposta fissa prevista dall’articolo 4 della Tariffa, Parte II, del Tur.

• Risposta AdE 52 del 25.02.2026 - Interpello

Con la Risoluzione n 56 del 13 ottobre le Entrate si occupano di chiarire la tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale soggetti a imposta di registro e della determinazione della sanzione (Articolo 69 del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro).

Tardiva registrazione contratti di locazione

Negli ultimi anni, diversi contribuenti e operatori si sono trovati di fronte a un dubbio concreto e rilevante: in caso di registrazione tardiva di un contratto di locazione o sublocazione pluriennale, la sanzione prevista dall’art. 69 del Testo Unico Registro deve essere commisurata all’imposta calcolata sul canone dell’intera durata del contratto oppure solo sull’imposta dovuta per la prima annualità, nel caso in cui si sia scelto il versamento rateizzato? 

Il quesito nasce da una differenza sostanziale: un conto è applicare la sanzione sull’intero canone pluriennale (es. 4+4 anni), altro è limitarla al solo primo anno. 

Quest’ultima posizione è sostenuta dalla giurisprudenza recente ma non pienamente accolta fino ad oggi dall’Amministrazione finanziaria.

In passato, l’Agenzia delle Entrate, come da circolare n. 26/E del 2011, aveva indicato che la sanzione andava calcolata sull’intera durata del contratto, indipendentemente dal metodo di pagamento scelto (annuale o in unica soluzione).

Con la Risoluzione n. 56/E del 13 ottobre 2025, l’Agenzia delle Entrate modifica ufficialmente il proprio orientamento alla luce di quanto stabilito in modo coerente dalla Corte di Cassazione.

Secondo la Suprema Corte (sentenze nn. 1981, 2357, 10504/2024, tra le altre), la sanzione deve essere proporzionata alla violazione effettivamente commessa. 

Se il contribuente ha optato per il pagamento annuale dell’imposta, la violazione riguarda solo la prima annualità. 

Non si può punire un contribuente per annualità future non ancora scadute.

La nuova posizione dell’Agenzia stabilisce quindi che: in caso di tardiva registrazione di contratti pluriennali, la sanzione ex art. 69 del TUR deve essere commisurata all’imposta dovuta sulla prima annualità, se l’imposta è assolta anno per anno.

La ratio è chiara: si mantiene un criterio di proporzionalità e ragionevolezza tra illecito e sanzione, in linea con l’art. 3 della Costituzione.

Se il contribuente sceglie volontariamente di versare l’imposta per l’intera durata del contratto, allora la base di calcolo per la sanzione resta quella totale. 

In questo caso, come ha osservato la Cassazione, il contribuente ottiene un beneficio fiscale (una riduzione proporzionale in base al tasso di interesse legale) ma si assume anche il rischio di un maggiore impatto sanzionatorio in caso di ritardo.

Nella Gazzetta Ufficiale del 12.08.2025 n. 186 è stato pubblicato il Dlgs n. 123 del 1° agosto 2025 con i contenuti del Testo Unico sul Registro e altri tributi indiretti, precedentemente approvato dal CdM del 22 luglio.

Ricordiamo che il Vice Ministro Leo all'atto della prima approvazione aveva dichiarato: "Con questo provvedimento proseguiamo con coerenza nell’attuazione della riforma fiscale: ad oggi contiamo 15 decreti legislativi già pubblicati in Gazzetta Ufficiale. A questi si sommano i quattro testi unici già in Gazzetta Ufficiale, più quello di oggi. Nei prossimi mesi ci concentreremo su interventi ulteriori che riguarderanno le imposte dirette e la fiscalità internazionale, per continuare a costruire un sistema più moderno, equo e competitivo, al passo con le aspettative degli Italiani e con le sfide dei nostri tempi”.

Le disposizioni del presente testo unico si applicano a decorrere dal 1° gennaio 2026.

Testo Unico imposta di registro: struttura del decreto legislativo

Il nuovo Testo Unico si compone di 205 articoli, suddivisi in sei parti: 

1. parte I con gli articoli 1-70 che disciplina l’imposta di registro; 
2. parte II con gli articoli 71-86 che disciplina le imposte ipotecaria e catastale; 
3. parte III con gli articoli 87-138 che disciplina l’imposta di successione e donazione; 
4. parte IV con gli articoli 139-168 che disciplina l’imposta di bollo e l’imposta di bollo su valori scudati (articolo 19 dl 201/2011) oltre a l’imposta sul valore delle attività finanziarie ed estere; 
5. parte V con gli articoli 169-202 che contiene le norme che dispongono agevolazioni o regimi sostitutivi;
6. parte VI con gli articoli 203-205 che contiene l’elenco delle norme abrogate e la norma che indica la data di entrata in vigore.

Infine, il testo unico consta di quattro allegati:

• allegato 1 che contiene la tariffa parte prima, la tariffa parte seconda e la tabella degli atti non soggetti a obbligo di registrazione; 
• allegato 2 che contiene la tariffa delle imposte ipotecaria e catastale e la tabella delle tasse ipotecarie e dei tributi speciali catastali; 
• allegato 3 che contiene la tariffa parte prima. la tariffa parte seconda e la tabella degli atti esenti da bollo; 
• allegato 4 che reca il prospetto dei coefficienti per il calcolo del valore del diritto di usufrutto ai fini dell’applicazione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale e di successione e donazione.

Il provvedimento, che raccoglie in modo organico le norme vigenti, prevedendo l’abrogazione dei numerosi provvedimenti che oggi le contengono, si inserisce nel percorso di razionalizzazione e semplificazione del sistema fiscale e tributario italiano, in l’attuazione della legge delega 9 agosto 2023, n. 111.

Il 1° gennaio 2026 entrerà in vigore il nuovo testo unico dell’imposta di registro e degli altri tributi indiretti diversi dall’Iva stituendo, abrogandoli quasi interamente: 

• testo unico dell’imposta di registro, contenuto nel Dpr 131/1986; 
• testo unico dell’imposta di successione e donazione, contenuto nel Dlgs 346/1990;
• testo unico dell’imposta ipotecaria e catastale, contenuto nel Dlgs 347/1990; 
• legge sull’imposta di bollo, recata dal Dpr 642/1972.

Si segnala che il nuovo testo unico riproduce tutta la normativa attualmente vigente modificandola solamente in quei punti in cui i testi legislativi si sono resi obsoleti e quindi oggetto di risistemazione formale.

Con questo criterio la normativa attuale relativa alle imposte indirette diverse dall’Iva è stata trasfusa senza modificarne la formulazione, ad eccezione per le ipotesi in cui, mantenendo la portata applicativa attualmente vigente, è stato necessario attualizzarne il testo o introdurre disposizioni di coordinamento per mere esigenze sistematiche di aggiornamento a sopravvenute modifiche normative nel settore di riferimento o per esigenze formali di coordinamento con altre disposizioni dell’ordinamento.

Ne è esempio il coordinamento attuato con l’introduzione nella tariffa parte prima dell’imposta di registro, dopo la normativa di agevolazione per l’acquisto della prima casa, della disciplina sul credito d’imposta in caso di acquisto di un’altra abitazione in connessione con la vendita di una abitazione precedentemente acquistata con la medesima agevolazione prima casa.

Il 14 marzo le Entrate hanno pubblicato la Circolare n 2/2025 sull'imposta di registro, catasto e bollo a seguiro della Riforma Fiscale che ha introdotto diverse novità e semplificazioni.

Si tratta di un commento ai Decreti legislativi n. 139 e 87 del 2024 che hanno lo scopo di:

• introdurre, come criterio generale e salvo specifiche fattispecie, il sistema dell’autoliquidazione in materia di imposta di registro;
• ottimizzare la coerenza della disciplina dei tributi investiti dalla novella, anche mediante l’accorpamento o la soppressione di fattispecie imponibili ovvero mediante la revisione della base imponibile o della misura
  dell’imposta applicabile;
• semplificare la disciplina concernente l’imposta di bollo e i tributi speciali, tenendo conto, in particolare, della dematerializzazione dei documenti e degli atti;
• ridurre e semplificare gli adempimenti a carico dei contribuenti anche mediante l’introduzione di nuove soluzioni tecnologiche e il potenziamento dei servizi telematici;
• rivedere, in un’ottica di semplificazione, le modalità di applicazione dell’imposta di registro sugli atti giudiziari, introducendo il principio della preventiva richiesta del tributo alla parte soccombente, qualora sia agevolmente identificabile.

Autoliquidazione imposta di registro: novità

In via generale, il nuovo articolo 41 del Testo unico Registro (Tur) prevede che il calcolo dell’imposta competa direttamente al soggetto obbligato al versamento e non più all’ufficio. 

In attuazione dei principi sanciti dall’articolo 10, lettera b), della legge delega per la riforma fiscale, la nuova versione del comma 16 del citato articolo 41 prevede che la liquidazione dell’imposta di registro, anziché essere
 effettuata dall’Ufficio, così come disposto dalla precedente formulazione, competa direttamente al soggetto obbligato al relativo versamento, salvo che si tratti di atti giudiziari di cui all’articolo 37 del TUR e di atti per i quali è prevista la registrazione a debito di cui all’articolo 59 e seguenti del TUR.
Resta fermo quanto previsto dall’articolo 3-bis, comma 3, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 463, in merito all’autoliquidazione dell’imposta dovuta nei casi in cui è prevista la presentazione per via telematica del modello unico informatico.
Nell’articolo 41 del TUR è, inoltre, introdotto il comma 2-bis che, coerentemente con il nuovo sistema di autoliquidazione dell’imposta, disciplina le modalità con le quali gli Uffici controllano la regolarità della predetta liquidazione, autonomamente effettuata dal contribuente.

Secondo quanto previsto dal nuovo comma, gli Uffici controllano la regolarità della liquidazione delle imposte e tasse effettuata dal contribuente e dei relativi versamenti sulla base degli elementi desumibili dall’atto (in conformità a quanto stabilito dall’articolo 20 del TUR), anche avvalendosi di procedure automatizzate. 

Qualora, in esito ai predetti controlli, emerga la debenza di una maggiore imposta rispetto a quella autonomamente liquidata e versata dal contribuente, l’Ufficio notifica a quest’ultimo un avviso di liquidazione recante l’invito a effettuare, entro il termine di sessanta giorni, il pagamento della quota parte di tributo non versata, della sanzione di cui all’articolo 1310 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, nonché degli interessi di mora, calcolati a decorrere dalla data in cui l’imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata. 

Attenzione al fatto che il pagamento effettuato entro il termine di sessanta giorni consente al contribuente di beneficiare della riduzione a un terzo della predetta sanzione amministrativa.
Al fine di evitare dubbi interpretativi, il citato comma 2-bis, inoltre, esclude dalla predetta procedura di controllo gli atti per i quali si applicano le disposizioni di cui all’articolo 3-ter12 del d.lgs. n. 463 del 1997 – ossia gli atti in relazione ai quali si procede con la presentazione per via telematica del modello unico informatico e l’autoliquidazione dei relativi tributi – che restano pertanto assoggettati alle procedure di controllo ivi previste.
La lettera p) del comma 1 dell’articolo 2 del decreto delegato modifica l’articolo 42, comma 1, del TUR, con la finalità di allineare la nozione di imposta principale rispetto al neo introdotto sistema di autoliquidazione del tributo. 

In particolare, è definita principale «l’imposta applicata al momento della registrazione e quella richiesta dall’ufficio se diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede di autoliquidazione».

Cessione d’azienda: come si paga l’impoosta di registro

Con la lettera i) del comma 1 dell’articolo 2 del decreto delegato è stato riformulato il comma 416 dell’articolo 2317 del TUR, prevedendo che nelle cessioni di aziende o di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa «si applicano le aliquote previste per i trasferimenti a titolo oneroso aventi a oggetto le diverse tipologie di beni che compongono l’azienda o il ramo di azienda, sulla base dell’imputazione a tali beni di una quota parte del corrispettivo da individuare secondo una ripartizione indicata nell’atto o nei suoi allegati. Per i crediti aziendali si applica sulla quota parte di corrispettivo a essi imputata l’aliquota prevista per le cessioni di crediti. Ai fini dell’applicazione delle diverse aliquote, le passività si imputano ai diversi beni sia mobili che immobili in proporzione del loro rispettivo valore. In assenza della suddetta ripartizione, si applica la disposizione del comma 1».
Come si evince dalla relazione illustrativa, la finalità del suddetto intervento normativo è quella di stabilire espressamente le condizioni in presenza delle quali, nei casi di cessione di un’azienda o di un ramo aziendale, sono applicabili, separatamente, le diverse aliquote previste per il trasferimento dei singoli beni e diritti che lo compongono, in luogo di un’aliquota unica (i.e., quella più elevata tra le diverse aliquote previste per i singoli beni e diritti inclusi nel compendio aziendale) 

La novella in commento conferma che, nel caso di cessioni aventi ad oggetto l’azienda nella sua interezza o specifici complessi aziendali, riferibili a singoli rami di un’impresa, è ammessa la separata applicazione delle aliquote concernenti i trasferimenti a titolo oneroso delle distinte tipologie di beni che compongono l’azienda o il singolo ramo della stessa, a condizione che, per effetto della ripartizione indicata nell’atto di trasferimento o nei relativi allegati, sia possibile imputare ai vari beni una quota parte del corrispettivo.
È stato, inoltre, stabilito che, qualora la cessione per la quale sia prevista la suddetta ripartizione del corrispettivo abbia a oggetto anche crediti aziendali, la rispettiva quota parte del prezzo agli stessi imputabile è soggetta all’aliquota stabilita per le cessioni di crediti
In merito alla valorizzazione delle passività, con il medesimo comma 4 dell’articolo 23 in commento si conferma che, ai fini dell’applicazione delle diverse aliquote, l’imputazione delle passività ai diversi beni mobili e immobili si  effettua in proporzione al loro rispettivo valore, a nulla rilevando lo specifico collegamento delle suddette passività con i singoli elementi dell’attivo aziendale.

La novella dispone, inoltre, che l’Ufficio controlli la congruità della ripartizione del corrispettivo di cui al comma 4 dell’articolo 23 del TUR.

 L’ultimo periodo della previsione in commento stabilisce, inoltre, che, in  assenza di una espressa ripartizione del corrispettivo, trova applicazione il criterio alternativo previsto dal comma 1 dell’articolo 23, con la conseguenza che il trasferimento dell’intero complesso aziendale o del singolo ramo d’azienda deve essere assoggettato all’imposta di registro, calcolata applicando al corrispettivo unitariamente stabilito l’aliquota più elevata tra quelle previste per i singoli beni o diritti che compongono il complesso oggetto di cessione.

L’articolo 2, comma 1, lettera t), del decreto delegato interviene  modificando l’articolo 51, commi 2 e 4, del TUR.  In ragione di tale intervento normativo, pertanto, ai sensi del comma 2, la base imponibile dell’imposta di registro, dovuta per i trasferimenti di aziende o diritti reali su di esse, è determinata assumendo il valore venale complessivo dei

 beni che compongono l’azienda, compreso l’avviamento ed esclusi i beni indicati nell’articolo 724 della parte prima della Tariffa e nell’articolo 11-bis della Tabella. 

Dall’ammontare così determinato devono essere sottratte le passività inerenti all’azienda, risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi data certa a norma del codice civile, tranne quelle che l’alienante si sia espressamente impegnato a estinguere e quelle relative ai beni sopra citati.

Con riferimento alle modifiche apportate all’articolo 51, comma 4, del TUR, si rileva che l’Ufficio controlla il valore di cui al comma 126, tenendo conto anche degli accertamenti compiuti ai fini di altre imposte e «procede ad accessi, ispezioni e verifiche secondo le disposizioni relative all’imposta sul valore aggiunto».

Imposta di bollo: come si paga

Viene razionalizzata anche la disciplina concernente l’imposta di bollo e i tributi speciali, tenendo conto, in particolare, delle possibilità offerte dalla dematerializzazione dei documenti e degli atti. 

In particolare, vengono semplificate le modalità di pagamento: per gli atti da registrare in termine fisso, il bollo è assolto, anziché al momento della formazione dell’atto, nel termine previsto per la registrazione, tramite modello F24; ok al contrassegno telematico per i documenti analogici presentati per la registrazione in originale all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate. 

Diviene possibile, infine, anche in relazione all’imposta di bollo e all’imposta sostitutiva sulle operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termine, presentare la dichiarazione integrativa, per correggere errori od omissioni.

Per tutte le altre novità si rimanda alla consultazione della Circolare n 2/2025.

Viene pubblicato in GU n 305 del 31 dicembre il decreto MEF del 27.12 con regole per Adeguamento delle modalità di calcolo dei diritti di usufrutto e delle rendite o pensioni in ragione della nuova misura del saggio legale degli interessi, per l'anno 2025.

Il MEF ha evidenziato che l’emanazione del decreto è rivolto ad armonizzare le modalità di calcolo dei valori dei diritti di usufrutto e delle rendite e pensioni, ai fini della determinazione della base imponibile dell’imposta di registro e dell’imposta sulle successioni e donazioni.

Viene anche evidenziato che, il decreto legislativo n. 139 del 2024 ha introdotto il comma 5-ter all’articolo 46 TUR e il comma 1-ter all’articolo 17 del TUS in base ai quali è stabilito che, ai fini della determinazione dei valori di cui ai commi 2 e 5-bis dell’articolo 46 TUR e di cui ai commi 1 e 1-bis dell’articolo 17 TUS, non può essere assunto un saggio legale d’interesse inferiore al 2,5 per cento. 

Ciò premesso, considerato che il decreto 10 dicembre 2024 del Ministro dell’economia e delle finanze, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 294 del 16 dicembre 2024, ha fissato il saggio degli interessi legali per l’anno 2025 nella misura del 2 per cento (valore inferiore a quello previsto dal comma 5-ter dell’articolo 46 TUR e dal comma 1-ter dell’articolo 17 TUS), il prospetto dei coefficienti di cui agli articoli 46, comma 5-bis, TUR e 17, comma 1-bis, TUS, nonché il valore del multiplo dell’annualità indicato al comma 2, lettera a) dell’articolo 46 TUR e al comma 1, lettera a) dell’articolo 17, TUS è determinato assumendo come valore di riferimento la misura del 2,5 per cento, che – così come evidenziato nella Relazione illustrativa del decreto legislativo n. 139 del 2024 – corrisponde al saggio legale degli interessi stabilito per l’anno 2024 con il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 29 novembre 2023, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 288 del 11 dicembre 2023. 

Ciò considerato, non è allegato al decreto alcun prospetto dei coefficienti, rinviandosi all’allegato 1 del decreto legislativo n. 139 del 2024.

In sintesi la base imponibile dell’usufrutto e delle rendite deve continuare a essere calcolata, ai fini delle imposte di registro e di successione/donazione e delle altre imposte indirette, con riferimento al tasso d’interesse del 2,5% vigente nel 2024.

Quindi, nonostante la diminuzione del tasso legale rispetto al 2024, nel 2025 si deve usare ancora la formula di calcolo del 2024.

Calcolo diritti di usufrutto e rendite 2025: regole in vigore dal 1° gennaio

Il decreto MEF del 27 dicembre prevede che  il valore del multiplo indicato nell'art. 46, comma  2, lettera a) del  testo  unico  delle disposizioni concernenti l'imposta  di registro, approvato con decreto del Presidente  della  Repubblica  26 aprile 1986,  n. 131,  e  successive  modificazioni, relativo  alla determinazione della base imponibile per la costituzione di rendite o pensioni, è fissato in quaranta volte l'annualità
Il valore del multiplo, indicato nell'art. 17, comma  1,  lettera a) del testo unico delle  disposizioni  concernenti  l'imposta  sulle successioni e donazioni, approvato con decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, e successive  modificazioni, relativo alla determinazione della base imponibile per la costituzione di rendite o pensioni, è fissato in quaranta volte l'annualità
Il prospetto dei coefficienti per la determinazione  della  base imponibile dei diritti di usufrutto a vita e delle rendite o pensioni vitalizie, allegato al testo unico delle  disposizioni concernenti l'imposta di registro e al testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni è determinato assumendo 2,5 per cento come misura di riferimento, ossia il  saggio  legale degli interessi stabilito per l'anno 2024 con  decreto  del   Ministro dell'economia e delle finanze 29 novembre 2023, pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 288 dell'11 dicembre 2023, come da prospetto di cui all'allegato 1 del decreto legislativo 18 settembre 2024, n. 139. 

La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 26800 del 15 ottobre 2024 ha statuito che nel caso in cui un notaio, in sede di registrazione di un atto da lui ricevuto, NON versi le imposte dovute, l’Agenzia delle entrate, al fine del soddisfacimento del proprio credito, può rivolgersi anche alle parti contraenti, nonostante queste ultime abbiano già consegnato la relativa provvista al notaio intervenuto in atto. 

Notaio che non versa le tasse: rispondono anche i contraenti

Una SRL a socio unico, propone ricorso per Cassazione, affidato ad un unico motivo, avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale la quale aveva respinto l'appello che rigettava l'impugnazione dell'l'avviso di liquidazione con il quale l'Agenzia delle entrate aveva richiesto alla contribuente, ai sensi dell'art. 57

D.P.R. n. 131 del 1986, il pagamento dell'imposta di registro, ipotecaria e catastale in relazione ad un atto di compravendita immobiliare nonostante essa avesse già versato, per intero, la somma dovuta nelle mani del notaio rogante il quale, tuttavia, se ne era indebitamente appropriato senza versarle all'Erario.

Con l'unico motivo il ricorrente lamenta, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell'art. 57 , comma 1, D.P.R. n. 131 del 1986 , in combinato disposto con l'art. 3 bis, comma 3, D.Lgs. n. 463 del 1987 e degli artt. 3 e 53 Cost. 

Si assume che erroneamente il giudice d'appello aveva affermato la responsabilità solidale della società contribuente nonostante il comportamento penalmente illecito del notaio che si era indebitamente appropriato delle somme al medesimo consegnate per il versamento delle imposte indirette, non considerando che, a seguito della introduzione della procedura di registrazione telematica degli atti immobiliari, l'unico soggetto tenuto all'assolvimento del tributo è il notaio al quale le parti contraenti forniscono la necessaria provvista. 

Tale consegna di denaro, si evidenzia, risulta avere efficacia solutoria ex art. 1188 cod. civ., sicché il contribuente che ha versato al notaio l'importo dovuto in relazione all'atto stipulato si libera dell'obbligo tributario mentre, in tale sistema, il notaio è più un mero corresponsabile dell'imposta, ma l'unico referente dell'Erario. 

Si lamenta che la tesi dei giudici di appello finisce per determinare, inoltre, una ingiustificata disparità di trattamento in quanto il contribuente sarebbe obbligato a versare somme al notaio rimanendo esposto al rischio di dover nuovamente pagare l'imposta, mentre il notaio godrebbe di una garanzia preventiva, potendo subordinare il rogito al previo deposito della provvista, e di una garanzia successiva in forza del privilegio speciale sugli immobili e della tutela monitoria speciale ex art. 633 , n. 3 cod. proc. civ. Infine, l'applicazione dell'art. 57 del D.P.R. n. 131 del 1986 comporterebbe una violazione dell'art. 53 Cost. imponendo un rilevante pregiudizio economico a carico del contribuente non addebitabile ad alcuna condotta colpevole, in assenza di manifestazioni di capacità contributiva;

La Cassazione ha rigettato il ricorso per le ragioni specificate:

• la questione prospettata dalla società ricorrente ha costituito oggetto di specifica disamina da parte della Corte la quale ha affermato che "il notaio rogante che, in sede di rogito di compravendita immobiliare, si sia avvalso della procedura di registrazione telematica ai sensi del D.Lgs. n. 463 del 1997, è responsabile d'imposta, benché, ai sensi dell'art. 57 del D.P.R. n. 131 del 1986 , restino obbligate al pagamento del tributo le parti sostanziali dell'atto medesimo, alle quali, pertanto, è legittimamente notificato, in caso d'inadempimento, l'avviso di liquidazione"

 A fondamento di tale conclusione la Cassazione ha osservato che la modalità di registrazione telematica dell'atto e di versamento dei tributi su autoliquidazione del notaio, mediante il modello unico informatico (M.U.I.) prevista dalla legge, costituisce un'applicazione meramente strumentale della fase di registrazione dell'atto e della riscossione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, con obiettivi di velocizzazione e semplificazione, la quale tuttavia non modifica la natura della responsabilità giuridica del notaio per il pagamento delle imposte, non essendo stato modificato l'art. 57 del D.P.R. n. 131 del 1986 il quale stabilisce che il notaio obbligato, in via solidale, al pagamento dell'imposta di registro unitamente alle parti contraenti. 

Si tratta di una responsabilità che trova fondamento nel ruolo di garanzia assegnato al notaio rigante dalla legge al fine di assicurare il soddisfacimento della pretesa impositiva ma che non esclude che egli rimanga, tuttavia, estraneo al presupposto impositivo che concerne unicamente le parti contraenti nel momento in cui partecipano alla stipulazione di un atto traslativo che costituisce espressione di capacità contributiva.

Pertanto, in mancanza di una norma derogatrice che in modo espresso sancisca l'efficacia liberatoria del pagamento eseguito dai contribuenti/contraenti nelle mani del notaio, questi continua a configurarsi come responsabile d'imposta con un ruolo di garanzia assegnatogli dalla legge per rafforzare la pretesa dell'amministrazione finanziaria, fermo restando che il presupposto impositivo riguarda unicamente le parti del rapporto contrattuale, in capo alle quali soltanto l'ordinamento riconduce un'espressione di capacità contributiva a nulla rilevando l'eventuale illecito penale posto in essere dall'ufficiale rogante.

La cassazione ha inoltre affermato che in tema di imposta di registro, è manifestamente infondata, in riferimento agliartt. 3e 53 Cost., la questione di legittimità costituzionale dell'art. 57 , primo comma, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 , nella parte in cui prevede, ai fini della riscossione dell'imposta, la permanenza del vincolo di solidarietà a carico delle parti contraenti anche nel caso in cui il notaio rogante abbia omesso di provvedere al versamento delle somme destinate al pagamento. 

Nell'effettuazione di tale pagamento, infatti, il notaio non agisce in qualità di delegato alla riscossione o di esattore per conto dello Stato, ma in virtù dell'affidamento fiduciario delle predette somme, con la conseguenza che i danni derivanti da comportamenti scorretti o illeciti a lui eventualmente ascrivibili non sono ricollegabili al predetto vincolo di solidarietà, non attenendo al rapporto tra l'Amministrazione ed il contribuente, ma al rapporto negoziale che lega quest'ultimo al notaio, e non possono quindi tradursi nella violazione dei principi di eguaglianza e di capacità contributiva. (Sez. 5, Sentenza n. 13653 del 12/06/2009, Rv. 608751 – 01);

Non sussistono per la Cassazione ragioni per discostarsi dalle indicazioni su indicate sicché in ragione della conformità a diritto della pronunzia impugnata il ricorso deve essere rigettato

Con Risposta di interpello n 214 del 31 ottobre le entrate chiariscono il perimetro di tassazione ai fini dell'imposta di registro di un atto notarile di rettifica e conferma di atto nullo.

Sinteticamente l'imposta di registro applicabile è al 3% prevista per gli Atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, vediamo il perchè. 

Atto notarile di rettifica e conferma di atto nullo: l’imposta di registro da applicare

Si replica ad un Notaio istante che incaricato della stesura di un atto di ''rettifica e conferma di atto nullo'', rappresenta che:

«in detto atto, non era stata fatta alcuna menzione di tale fabbricato; di conseguenza, il predetto atto, oltre all'omissione dell'indicazione del fabbricato, è incorso nella causa di nullità prevista dall'articolo 46, comma 1, D.P.R. 380/2001 e dell'allora vigente articolo 40, legge 28 febbraio 1985 n.47 dal momento che l'originario venditore dell'epoca ha omesso di indicare gli estremi del permesso di costruire ed i successivi titoli edilizi in forza del quale il fabbricato è stato edificato»

L'Istante chiede se debba procedersi alla tassazione del fabbricato omesso nell'atto di trasferimento precisando che «il dubbio ricade sul fatto che sia controverso se questi fabbricati già esistenti siano stati o meno trasferiti all'epoca dell'atto citato, in cui si è pagata la tassazione relativa al solo terreno, e se quindi, in sede di rettifica e conferma di tale atto nullo debba procedersi alla tassazione dei fabbricati medesimi ed in che misura»

L'articolo 59 bis della legge 16 febbraio 1913, n. 89 dispone che «Il notaio ha facoltà di rettificare, fatti salvi i diritti dei terzi, un atto pubblico o una scrittura privata autenticata, contenente errori od omissioni materiali relativi a dati preesistenti alla sua redazione, provvedendovi, anche ai fini dell'esecuzione della pubblicità, mediante propria certificazione contenuta in atto pubblico da lui formato».
Dunque, il notaio può rettificare ''errori od omissioni materiali'' relativi ai dati riportati in atti pubblici o scritture private autenticate, mediante una propria certificazione, che si sostanzia in una dichiarazione di scienza relativa ai dati preesistenti all'atto, dei quali il notaio ha conoscenza.
L'articolo 46 del d.P.R. 6 giugno 2001, n. 380 (''Nullità degli atti giuridici relativi ad edifici la cui costruzione abusiva sia iniziata dopo il 17 marzo 1985'') prevede che «1. Gli atti tra vivi, sia in forma pubblica, sia in forma privata, aventi per oggetto trasferimento […] di diritti reali, relativi ad edifici, o loro parti, la cui costruzione è iniziata dopo il 17 marzo 1985, sono nulli e non possono essere stipulati ove da essi non risultino, per dichiarazione dell'alienante, gli estremi del permesso di costruire o del permesso in sanatoria […]. 4. Se la mancata indicazione in atto degli estremi non sia dipesa dalla insussistenza del permesso di costruire al tempo in cui gli atti medesimi sono stati stipulati, essi possono essere confermati anche da una sola delle parti mediante atto successivo, redatto nella stessa forma del precedente, che contenga la menzione omessa».
Nel caso di specie, l'Istante produce una bozza di atto denominato ''Rettifica ai sensi dell'art. 59bis della L. 16 febbraio 1913, n. 89 e Conferma di atto nullo ai sensi dell'art. 46, comma 4, D.P.R. 6 giugno 2001, n. 380'', dal quale risulta che gli eredi intendono correggere l'errore materiale relativo alla data di nascita della parte acquirente (de cuius) del terreno di cui all'atto di compravendita stipulato e confermare urbanisticamente il suddetto atto di provenienza, ai sensi dell'articolo 46, comma 4, del d.P.R. 6 giugno 2001, n. 380 e del disposto di cui al previgente articolo 40 della legge
28 febbraio 1985, n. 47, «al fine di sanare la nullità del citato atto e la conseguente invalidità della relativa nota di trascrizione».

Nel caso di specie, quindi, con la bozza dell'atto esaminato non viene effettuata una mera rettifica di dati catastali dell'immobile oggetto del precedente trasferimento, che non comparivano in modo corretto, ma viene modificata una parte essenziale del contratto, ovvero l'immobile oggetto del negozio precedente che, conseguentemente,
acquisisce un valore economico differente.
A parere della scrivente, dunque, lo stipulando atto pur non producendo effetti traslativi nell'individuare gli immobili oggetto del precedente atto di compravendita e dei relativi riferimenti catastali, ridefinisce l'oggetto del precedente atto di trasferimento e assume una portata innovatrice dell'assetto giuridico preesistente e modificativa rispetto all'atto rettificato, rilevante ai fini della tassazione indiretta.

Ai fini dell'applicazione dell'imposta di registro, nella fattispecie in esame, in ossequio all'articolo 20 del citato TUR, secondo cui «L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione,
anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi», si ritiene applicabile l'imposta di registro nella misura proporzionale del 3 per cento, prevista per gli «Atti diversi da quelli altrove indicati aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale», ai sensi dell'articolo 9 della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR.
Detta aliquota del 3 per cento è da applicare al ''valore del bene o del diritto'' oggetto dell'atto in esame che, trattandosi di beni immobili, si intende ''il valore venale in comune commercio'' (art. 51 del TUR)

• Risposta ADE n 214 del 31.10.2024 Interpello

Con Risoluzione n 35 dell'11 luglio le Entrate istituiscono i codici tributo relativi alla imposta di registro.

In particolare si fa riferimento al versamento, tramite modello F24, delle somme dovute:

• a seguito delle attività di controllo, 
• di conciliazione giudiziale,
• e della presentazione di istanza per ravvedimento e riliquidazione dell’imposta, in relazione alla registrazione di atti.

E' utile ricordare che la risoluzione da seguito alla estensione del pagamento dei tributi tramite il modello F24 disposta dal Decreto Mef del’8 novembre 2011, tra questi tributi vi è appunto l’imposta di registro.

Codici tributi per l’imposta di registro: l’ADE

La Risoluzione prima di dettaglia i codici tributo in oggetto ricorda che l’articolo 1 del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 8 novembre 2011 ha previsto l’estensione delle modalità di versamento con F24 (di cui all’articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241) alle entrate ivi indicate.

Il successivo articolo 2 del medesimo decreto ha previsto, altresì, che le modalità e i termini per l’attuazione, anche progressiva, delle relative disposizioni sono definiti con provvedimento dell’Agenzia delle entrate. 

Con provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle entrate, rispettivamente del 3 gennaio 2014, del 9 luglio 2018, del 27 gennaio 2020 e del 27 novembre 2020, sono state estese le modalità di versamento mediante modello F24 alle somme dovute in relazione alla registrazione dei contratti di locazione e affitto di beni immobili, degli atti dell’autorità giudiziaria richieste dall’Agenzia delle entrate, degli atti privati, nonché degli atti pubblici e delle scritture private autenticate, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, e all’imposta sulle donazioni di cui al decreto-legge 3 ottobre 2006, n. 262, e al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, nei casi di registrazione degli atti presso gli uffici territoriali dell’Agenzia delle entrate. 

I relativi codici tributo per il versamento spontaneo oppure a seguito degli avvisi di liquidazione sono stati istituiti, rispettivamente, con le risoluzioni nn. 14/E del 24 gennaio 2014, 57/E del 18 luglio 2018, 9/E del 20 febbraio 2020 e 76/E del 2 dicembre 2020. 2  

Ciò premesso, per consentire il versamento tramite il modello F24 delle somme dovute a seguito delle attività di controllo per:

• Somme dovute a seguito di definizione per pagamento o per acquiescenza ex articolo 15 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218 
• Somme dovute a seguito di definizione delle sole sanzioni ex articolo 17 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 
• Somme dovute a seguito di accertamento con adesione di cui al decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218 
• Somme dovute a seguito di conciliazione giudiziale di cui al decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546 

si istituiscono i codici tributo differenziati per tipologia di definizione.

Per agevolare i contribuenti ad individuare l’esatta codifica, nelle tabelle, in corrispondenza dei codici tributo di nuova istituzione (prima colonna), è riportato il codice tributo relativo al modello F23 (terza colonna). 

Si rimanda alla risoluzione in oggetto per il dettaglio dei codici tributo.

• Risoluzione AdE 35 dell'11.07.2024 - codici tributo vari