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TCF adempimento collaborativo: scadenza 31 dicembre 2026
Le imprese che partecipano al regime di adempimento collaborativo si trovano davanti a scadenze diverse a seconda di quando sono entrate nel regime.
Lo chiarisce la Circolare n. 6/E del 6 agosto 2026 dell'Agenzia delle Entrate, che dedica diversi quesiti della Parte Speciale al tema della certificazione e dell'attestazione di efficacia del Tax Control Framework (TCF), il sistema di controllo dei rischi fiscali aziendali.
Due binari temporali, due platee diverse
Il primo binario riguarda le imprese già ammesse al regime, o che avevano già presentato istanza di adesione, alla data del 18 gennaio 2024 (entrata in vigore della riforma).
Per queste, il TCF era già stato validato dall'Agenzia in sede di ammissione: non serve quindi una certificazione ex novo, ma una attestazione di efficacia operativa, da acquisire entro il 31 dicembre 2026 per le imprese con esercizio coincidente con l'anno solare, con riferimento ai controlli svolti nel 2024 e nel 2025.
Il secondo binario riguarda invece le imprese che hanno presentato istanza di adesione nel corso del 2024 o del 2025: per queste, la circolare conferma che la prima certificazione di disegno del TCF, rilasciata da un professionista indipendente ai sensi del decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanze 12 novembre 2024, n. 212, va prodotta entro il 30 settembre 2026.
Il relativo aggiornamento, che dovrà attestare anche il funzionamento continuativo del sistema per tutti i periodi d'imposta di permanenza nel regime, andrà invece prodotto entro il 31 dicembre 2029.
La cadenza dei controlli: non serve aspettare l’ultimo giorno
Un chiarimento operativo importante riguarda le modalità con cui condurre le verifiche di efficacia operativa.
La normativa richiede che siano svolte con cadenza almeno triennale, ma la circolare precisa che le imprese possono organizzarle anche con cadenza annuale o biennale, a condizione che, nel complesso, coprano l'intero arco temporale di riferimento.
Le verifiche dovranno essere condotte sia a livello di controlli generali dell'organizzazione, sia a livello dei singoli rischi specifici, con la possibilità per il certificatore di riutilizzare, ampliandoli se necessario, i test già svolti dalla funzione interna di monitoraggio (il Tax Risk Officer).
Quando serve una certificazione completamente nuova
Non sempre basta l'aggiornamento periodico: la circolare individua i casi in cui il TCF deve essere sottoposto a una nuova certificazione integrale, tipicamente in presenza di operazioni straordinarie che modificano in modo sostanziale il perimetro aziendale, come fusioni o scissioni che coinvolgono soggetti non ammessi al regime o dotati di un TCF diverso.
In questi casi, l'iniziativa di segnalare all'Agenzia delle Entrate la necessità di un aggiornamento complessivo spetta alla stessa impresa, che dovrà attivarsi preventivamente per condividere la valutazione con l'ufficio competente.
Il rischio della certificazione infedele
La circolare ricorda infine che, se la certificazione del TCF risulta successivamente infedele, per mancanza di indipendenza del certificatore, per dati non corrispondenti a quelli esibiti dall'impresa o per attestazioni false sui controlli svolti, le conseguenze non riguardano solo il professionista.
L'Agenzia delle Entrate ne tiene conto anche ai fini dell'ammissione o della permanenza dell'impresa nel regime: se quest'ultima non ha usato la normale diligenza per verificare l'affidabilità del certificatore, rischia di dover ripresentare l'istanza da capo; se invece ha agito con la diligenza richiesta, può regolarizzare la propria posizione producendo una nuova certificazione affidata a un diverso professionista.
Cosa conviene fare ora
Le imprese aderenti al regime dovrebbero innanzitutto individuare in quale dei due binari si collocano, verificare lo stato dei controlli TCF relativi agli anni di riferimento e, insieme al certificatore incaricato, pianificare per tempo le verifiche di efficacia operativa, distribuendole se utile su base annuale o biennale invece di concentrarle a fine triennio.
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Da Assonime chiarimenti sulla correzione degli errori contabili
La disciplina fiscale della correzione degli errori contabili ha assunto una nuova configurazione dopo le modifiche del D.Lgs. n. 192/2025, applicabili alle rettifiche rilevate nei bilanci relativi all’esercizio 2025 e successivi. Uno dei profili più rilevanti riguarda l’individuazione dei soggetti che possono beneficiare della procedura semplificata, ossia del meccanismo che consente di attribuire immediata rilevanza fiscale alle correzioni senza dover presentare dichiarazioni integrative riferite agli esercizi nei quali l’errore è stato originariamente commesso.
Sul tema è intervenuta Assonime con la circolare n. 20 del 5 agosto 2026, offrendo un’ampia ricostruzione della nuova disciplina e soffermandosi su diversi aspetti interpretativi destinati ad avere un impatto concreto nella pratica professionale.
La procedura semplificata non è aperta a tutte le imprese
Il nuovo art. 83, comma 1-ter, del TUIR limita espressamente l’applicazione del regime agevolato ai soggetti che sottopongono il proprio bilancio d’esercizio a revisione legale obbligatoria. Si tratta di una scelta normativa che circoscrive notevolmente la platea dei beneficiari, in quanto restano esclusi i soggetti che affidano volontariamente il bilancio alla revisione, pur adottando procedure di controllo analoghe a quelle previste per le imprese obbligate.
La distinzione assume rilievo pratico perché, in assenza del requisito soggettivo, la correzione dell’errore continua a richiedere il ricorso alle ordinarie dichiarazioni integrative, con tutte le conseguenze operative e procedurali che ne derivano.
Conta l’esercizio della correzione, non quello dell’errore
Uno dei chiarimenti più significativi del documento di Assonime riguarda il momento nel quale deve sussistere l’obbligo di revisione.
Secondo la circolare continua a mantenere validità l’impostazione già espressa dall’Agenzia delle Entrate nella risposta a interpello n. 63 del 4 marzo 2025: ciò che rileva è che il bilancio sia soggetto a revisione legale nell’esercizio in cui l’errore viene corretto, mentre è irrilevante che la revisione fosse obbligatoria anche nell’anno in cui l’errore è stato originariamente commesso.
In questo modo si amplia sensibilmente il campo applicativo della disciplina; un’impresa che in passato non era soggetta a revisione, ma che lo diventa successivamente, potrà infatti beneficiare della procedura semplificata nel momento in cui procederà alla rettifica dell’errore.
Da notare che la normativa non collega l’applicazione della disciplina al contenuto del giudizio espresso dal revisore sul bilancio. Sul punto Assonime evidenzia però come la procedura difficilmente possa trovare applicazione qualora il revisore rilevi una non corretta qualificazione dell’errore contabile.
L’ipotesi più evidente riguarda la classificazione di un errore come “non rilevante” qualora, secondo il revisore, esso avrebbe dovuto essere trattato diversamente: in una situazione simile verrebbe meno il presupposto tecnico sul quale si fonda l’intero meccanismo di riconoscimento fiscale della correzione, con possibili riflessi sia sul piano contabile sia su quello tributario.
Ambito soggettivo più ampio di quanto possa apparire
Va ricordato che la nuova disciplina non riguarda esclusivamente le imprese che applicano la derivazione rafforzata. Dato che il nuovo regime è stato inserito direttamente nell’art. 83 del TUIR, il riconoscimento fiscale delle rettifiche interessa anche soggetti che determinano il reddito secondo il criterio della “derivazione semplice”.
Possono quindi rientrare nel nuovo sistema anche alcune micro-imprese, purché risultino assoggettate obbligatoriamente alla revisione legale dei conti; si tratta comunque di ipotesi piuttosto limitate nella pratica, ma che confermano come il legislatore abbia voluto privilegiare il requisito del controllo contabile rispetto alla dimensione dell’impresa.
Lo stesso ragionamento viene esteso anche:
- agli enti non commerciali che svolgono attività d’impresa e sono sottoposti alla revisione legale, nonché,
- secondo l’interpretazione proposta da Assonime, alle stabili organizzazioni italiane di soggetti non residenti, quando la correzione contabile trova riscontro anche nel bilancio della casa madre soggetto a revisione obbligatoria.
Possibili aperture anche per i soggetti esteri
Un ulteriore profilo affrontato dalla circolare riguarda le imprese estere fiscalmente residenti in Italia.
Quando il bilancio è redatto applicando i principi contabili internazionali IAS/IFRS oppure i principi contabili previsti dall’ordinamento estero, la disciplina appare normalmente applicabile, purché ricorrano tutti gli altri requisiti richiesti dalla legge – primo fra tutti quello della revisione obbligatoria.
Più complessa è invece la situazione delle società che adottano sistemi contabili “ibridi”, integrando il bilancio locale con un separato rendiconto predisposto secondo gli IAS/IFRS: anche in questa fattispecie Assonime ritiene che il nuovo regime possa trovare applicazione, almeno con riferimento alle rettifiche che riguardano componenti non modificati dal rendiconto integrativo.
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Liquidazione TFM e decadenza CdA: rinomina amministratori senza pagamento
Il trattamento di fine mandato (TFM) rappresenta un tema delicato sotto il profilo fiscale soprattutto quando la cessazione della carica non coincide con una reale interruzione del rapporto con la società. Una delle situazioni che può verificarsi più di frequente nella pratica riguarda proprio le dimissioni di un componente del consiglio di amministrazione che, per effetto della clausola statutaria “simul stabunt simul cadent”, determinano la decadenza dell’intero organo amministrativo, seguita però dall’immediata riconferma di tutti o parte degli amministratori.
In tali circostanze sorge un dubbio operativo di particolare rilievo: il TFM deve essere liquidato a tutti gli amministratori decaduti oppure soltanto a chi cessa definitivamente dall’incarico?
Il TFM come compenso differito
Sebbene il Codice civile disciplini i compensi spettanti agli amministratori, tra le relative disposizioni manca una regolamentazione specifica del trattamento di fine mandato. Nella prassi il TFM costituisce una forma di remunerazione differita, assimilabile sotto il profilo funzionale al trattamento di fine rapporto (TFR) previsto per i lavoratori subordinati, pur mantenendo una natura giuridica diversa.
Dal punto di vista tributario, quando il diritto al TFM risulta da un atto avente data certa anteriore all’inizio del mandato l’indennità beneficia del regime della tassazione separata – salva opzione del percettore per la tassazione ordinaria in dichiarazione dei redditi. L’imposizione segue il principio di cassa: il reddito diviene imponibile nel momento in cui viene effettivamente corrisposto, mentre all’atto del pagamento la società applica la ritenuta d’acconto del 20% (art. 24 del D.P.R. n. 600/1973).
La decadenza del consiglio non sempre coincide con la cessazione del rapporto
Le maggiori incertezze sorgono quando lo statuto societario prevede che le dimissioni anche di un solo consigliere comportino, vista la citata clausola “simul stabunt simul cadent”, la decadenza automatica dell’intero consiglio di amministrazione.
Sul piano formale tutti gli amministratori cessano dalla carica anche se, nella pratica, l’assemblea convocata per la ricostituzione dell’organo amministrativo spesso procede alla riconferma dei consiglieri già in carica (ad eccezione del componente dimissionario ovviamente). In un contesto simile appare discutibile sostenere che, per gli amministratori immediatamente rinominati, vi sia stata una reale conclusione del rapporto tale da giustificare la liquidazione del trattamento di fine mandato.
Sul punto non risultano specifici documenti di prassi dell’Agenzia delle Entrate. Un utile riferimento interpretativo può tuttavia essere ricavato dall’ordinanza della Corte di Cassazione n. 19445 del 10 luglio 2023, pronuncia che riguardava una diversa fattispecie in cui un amministratore unico si era dimesso per essere immediatamente rinominato con il solo scopo di maturare un TFM fiscalmente deducibile. In quel caso la Suprema Corte ha escluso la possibilità di attribuire rilevanza fiscale a una cessazione meramente apparente osservando che, in assenza di una reale interruzione del rapporto, il nuovo incarico costituisce una semplice prosecuzione di quello originario.
Pur trattandosi di un caso differente, il principio espresso dalla Cassazione può essere esteso anche alle ipotesi di decadenza automatica del consiglio seguita dalla tempestiva riconferma degli amministratori.
La prosecuzione del mandato consente di rinviare la liquidazione
Visto quanto sopra si può considerare che se gli amministratori:
- pur decaduti formalmente,
- sono immediatamente rinominati dall’assemblea, e
- proseguono senza soluzione di continuità nello svolgimento delle medesime funzioni,
la cessazione del rapporto assume un carattere esclusivamente tecnico-formale.
In tale situazione sembra ragionevole ritenere che il TFM debba essere liquidato esclusivamente all’amministratore che abbia effettivamente concluso il proprio mandato, mentre per i consiglieri confermati gli accantonamenti possano continuare senza necessità di alcuna erogazione intermedia. Soluzione che appare coerente con la funzione stessa del trattamento di fine mandato – destinato a remunerare la definitiva cessazione dell’incarico e non semplicemente una temporanea interruzione derivante dall’applicazione di clausole statutarie.
Opportuno formalizzare la prosecuzione del rapporto
Sotto il profilo operativo è comunque consigliabile che la società documenti adeguatamente la volontà delle parti. La delibera assembleare di nomina del nuovo consiglio, oppure un distinto accordo tra società e amministratori, può infatti precisare espressamente che, nei confronti dei consiglieri riconfermati, il rapporto deve considerarsi sostanzialmente continuativo, con conseguente prosecuzione degli accantonamenti al TFM e rinvio della relativa liquidazione al momento della cessazione definitiva della carica.
Una simile formalizzazione rafforza la coerenza dell’operazione sia sotto il profilo civilistico sia sotto quello fiscale, riducendo soprattutto il rischio che l’Amministrazione finanziaria possa attribuire rilievo a una cessazione solo apparente o contestare il momento di maturazione dell’indennità.