Studio Caruso

In data 26 marzo durante il Consiglio dei ministri viene approvato su proposta del ministro Paolo Zangrillo, un disegno di legge che interviene in diversi settori al fine di semplificare la PA.

Tra le novità, ve ne sono in tema di morte presunta, con la modicia dei termini della relativa dichiarazione.

Come evidenziato dal comunicato stampa dello stesso Ministro Zangrillo, datato 26 marzo, per le persone scomparse e presunte morte si riducono i tempi per far rivalere il diritto all’eredità e al possesso o all’uso dei beni.

Gli anni necessari per dichiarare la morte passano da dieci a cinque e dimezzati anche i tempi per la dichiarazione di assenza: un anno dall’ultima notizia anziché due.

Morte presunta: cosa prevede il DDL Semplificazioni

Con l'art 11 del DDL semplificazioni rubircato Modifiche al codice civile in materia di dichiarazione di assenza e morte presunta si vuole modificare gli articoli 49 e 58 del codice civile in materia di dichiarazione di assenza e morte presunta.

Dai dati acquisiti dal Dipartimento della Pubblica Sicurezza, riferiti al periodo 1° gennaio 1974 –30 giugno 2019, si contavano ben 244.703 denunce, 182.007 ritrovamenti, ma 62.696 persone ancora da rintracciare.

Tali dati sono in continuo aumento e, al 30 settembre 2019, le persone da rintracciare sono complessivamente 63.837.

La scomparsa di una persona determina un grave stravolgimento della vita delle famiglie non solo sul piano affettivo ma anche sotto il profilo patrimoniale, anche per gli aspetti inerenti i rapporti giuridici. 

Nel caso in cui la scomparsa di una persona si protrae nel tempo, infatti, il legislatore del Capo I del Titolo IV, Libro I, ha previsto che, decorsi due anni dall’ultima notizia, si possa far luogo alla dichiarazione giudiziale di assenza, mentre, trascorsi dieci anni, a quella di morte presunta.

Gli articoli 49 e 58 C.C. difatti, rispettivamente, recitano: “trascorsi due anni dal giorno a cui risale l’ultima notizia, i presunti successori legittimi e chiunque creda di avere sui beni dello scomparso diritti dipendenti dalla morte di lui possono domandare al tribunale competente… che ne sia dichiarata l’assenza”; “Quando sono trascorsi dieci anni dal giorno a cui risale l’ultima notizia dell’assente il tribunale competente secondo l’art. 48, su istanza del pubblico ministero o di taluna delle persone indicate nei capoversi dell’art. 50, può con sentenza dichiarare presunta la morte dell’assente nel giorno a cui risale l’ultima notizia.”

In definitiva, con la dichiarazione di morte presunta si attua un mezzo di accertamento indiretto della morte di un soggetto ed appare chiaro dalla lettura dell’art. 58 che i presupposti richiesti dal legislatore sono: 

• l’accertamento della sparizione di un soggetto ad un dato momento 
• e l’assoluta carenza di notizie per dieci anni.

La disposizione si propone di modificare le due predette norme in modo da portare i termini nelle stesse indicati dagli attuali due e dieci anni ad uno e cinque anni, periodo ritenuto più congruo alle esigenze delle famiglie e all’evoluzione del contesto sociale e giuridico rispetto a quando sono state adottate le norme del Codice civile. 

Con Risposta n. 72/2024 le Entrate si occupano di chiarire l'applicazione dell'imposta sulle successioni e donazioni in un caso specifico di donazione contestuale ai propri discendenti in regime di comproprietà di una quota di partecipazione sociale detenuta personalmente, unitamente ad una quota indivisa del pacchetto azionario già in comunione ereditaria con i predetti discendenti.

L'istante chiedeva se spettasse l'esenzione dall'imposta prevista dalla norma di riferimento nel caso di donazione a discendenti e coniuge.

L'agenzia sinteticamente ha replicato che poiché i beneficiari della donazione (i due figli e la nipote) già dispongono del controllo della società in virtù della quota di maggioranza detenuta nella comunione ereditaria, il trasferimento delle azioni da parte dell'Istante non realizza i presupposti per l'applicazione dell'esenzione prevista per i discendenti e il coniuge (ex articolo 3 comma 4-ter del decreto legislativo 31 ottobre 1990 n. 346).

Di conseguenza, l'atto di donazione delle azioni ai beneficiari sarà soggetto al trattamento ordinario ai fini dell'imposta sulle donazioni.

Vediamo maggiori dettagli del caso di specie e del chiarimento fornito.

Imposta Successioni e Donazioni per quote sociali in comproprietà ai discendenti

L'istante possiede il 40% delle azioni di una società in proprietà esclusiva e, inoltre, è contitolare di un pacchetto azionario pari al 60% del capitale sociale della stessa società, pervenuto in seguito alla successione legittima del coniuge deceduto nel 2017, in comunione ereditaria con i suoi due figli e la nipote. 

L'Istante intende donare ai suoi discendenti:

• sia la quota indivisa di cui è titolare in virtù della comunione ereditaria (corrispondente al 20% del capitale sociale della Società),
• sia la quota di azioni detenuta a titolo personale (pari al 40% del capitale sociale della Società),

con l'intento di attribuire ai beneficiari della donazione la comproprietà dell'intera partecipazione sociale.

L'Istante chiede chiarimenti sul trattamento tributario ai fini dell'imposta di donazione, in particolare chiede se la donazione contestuale ai propri discendenti rientri nella previsione di esenzione di cui all'articolo 3 comma 4-ter del decreto legislativo 31 ottobre 1990 n. 346, che prevede l'esenzione dall'imposta per i trasferimenti a favore dei discendenti e del coniuge di aziende o quote sociali che permettano l'acquisizione o l'integrazione del controllo della società, a condizione che i beneficiari mantengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento.

L'Agenzia delle Entrate, nella sua risposta, chiarisce che l'agevolazione prevista dall'articolo 3 comma 4-ter del decreto legislativo n. 346 del 1990, che esenta dall'imposta sui trasferimenti effettuati anche tramite patti di famiglia a favore dei discendenti e del coniuge di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni, si applica a condizione che i beneficiari del trasferimento proseguano l'attività d'impresa o mantengano il controllo della società per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento. 

Questa disposizione ha lo scopo di favorire il passaggio generazionale delle aziende di famiglia.

Tuttavia, nel caso specifico presentato dall'Istante, l'Agenzia delle Entrate conclude che il trasferimento delle azioni ai due figli e alla nipote in comunione indivisa non può beneficiare dell'agevolazione prevista dall'articolo 3 comma 4-ter, perché, secondo l'interpretazione dell'Agenzia, in assenza del requisito del trasferimento di partecipazioni sociali mediante le quali è "acquisito o integrato" il controllo della Società, l'atto di donazione non soddisfa le condizioni richieste dalla norma per l'applicazione dell'agevolazione e deve quindi essere assoggettato all'ordinario trattamento ai fini dell'imposta sulle donazioni.

E' utile riportare la norma nel suo complesso ossia l'art 3 comma 4-ter su indicato che recita testualmente: «I trasferimenti, effettuati anche tramite i patti di famiglia di cui all'articolo 768 bis e seguenti del codice civile a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta. In caso di quote sociali e azioni di soggetti di cui all'articolo 73, comma1, lettera a), del testo unico delle imposte sui redditi, […] il beneficio spetta limitatamente alle partecipazioni mediante le quali è acquisito o integrato il controllo ai sensi dell'articolo 2359, primo comma, numero 1), del codice civile. Il beneficio si applica a condizione che gli aventi causa proseguano
l'esercizio dell'attività d'impresa o detengano il controllo per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento, rendendo, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, apposita dichiarazione in tal senso. Il mancato rispetto della condizione di cui al periodo precedente comporta la decadenza dal beneficio, il pagamento dell'imposta in misura ordinaria, della sanzione amministrativa prevista dall'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, e degli interessi di mora decorrenti dalla data in cui l'imposta medesima avrebbe dovuto essere pagata»

In proposito sono stati forniti chiarimenti con la circolare 22 gennaio 2008 n. 3/E e la circolare 29 maggio 2013 n. 18/E specificando che le condizioni richieste per l'accesso al regime agevolativo previsto sono che:

• i trasferimenti di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni avvengano a favore dei discendenti e del coniuge e che questi ultimi proseguano l'attività d'impresa o mantengano il controllo della società per un periodo non inferiore a cinque anni dalla data del trasferimento,
• inoltre è richiesto che i beneficiari rendano, contestualmente alla presentazione della dichiarazione di successione o all'atto di donazione, una apposita dichiarazione che attesti la volontà di proseguire l'esercizio dell'attività d'impresa o di mantenere il controllo della società per il periodo minimo stabilito.

• Risposta AdE 72 del 18.03.2024

Pubblicato in GU n 302 del 29 dicembre il Decreto MEF con l'adeguamento delle modalità di calcolo dei diritti di usufrutto e delle rendite o pensioni in ragione della nuova misura del saggio legale di interessi.

Nel dettaglio, con l'art 1 del decreto in oggetto, viene previsto che il valore del multiplo indicato nell'art. 46, comma 2, lettere a) e b) del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131, e successive modificazioni, relativo alla determinazione della base imponibile per la costituzione di rendite o pensioni, è fissato in quaranta volte l'annualità.
Inoltre, viene previsto che, il valore del multiplo indicato nell'art. 17, comma 1, lettere a) e b) del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni, approvato con decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, e successive modificazioni, relativo alla determinazione della base imponibile per la costituzione di rendite o pensioni, è fissato in quaranta volte l'annualità.
In allegato al decreto viene anche pubblicato il l'allegato con i coefficienti 2024 per la determinazione dei diritti di usufrutto a vita e delle rendite o pensioni vitalizie variato in ragione della misura del saggio legale degli interessi fissata al 2,50 per cento.

In decreto prevede che le disposizioni si applicano agli atti pubblici formati, agli atti giudiziari pubblicati o emanati, alle scritture private autenticate e a quelle non autenticate presentate per la registrazione, alle successioni apertesi ed alle donazioni fatte a decorrere dalla data del 1° gennaio 2024.

L'imposta di successione viene liquidata dall’ufficio delle Entrate competente per territorio in base ai dati indicati nella dichiarazione di successione tenendo conto anche delle eventuali dichiarazioni sostitutive. 

Il pagamento dell’imposta di successione deve essere effettuato entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso di liquidazione. 

Scaduto tale termine si rendono applicabili, oltre alle sanzioni, anche gli interessi di mora.

Prima di dettagliare le regole per rateizzare ricordiamo che, la dichiarazione di successione deve essere presentata entro 12 mesi dalla data di apertura della successione, da uno dei soggetti obbligati, all’Ufficio dell’Agenzia delle Entrate nella cui circoscrizione era residente il defunto. 

I soggetti obbligati a presentare la dichiarazione (ai sensi dell’articolo 28, comma 2, del TUS) sono:

• i chiamati all’eredità e i legatari, anche nel caso di apertura della successione per dichiarazione di morte presunta, ovvero i loro rappresentanti legali;
• gli immessi nel possesso temporaneo dei beni dell’assente;
• gli amministratori dell’eredità e i curatori dell’eredità giacenti;
• gli esecutori testamentari.

Imposta di successione: come rateizzarla

In alternativa, è possibile pagare l’imposta di successione anche a rate, con queste modalità:

• almeno il 20% dell’importo deve essere versato entro sessanta giorni dalla notifica dell’avviso di liquidazione,
• la parte restante, è versata in otto rate trimestrali (dodici, per importi superiori a 20.000 euro), sulle quali sono dovuti gli interessi calcolati dal primo giorno successivo al pagamento della tranche iniziale. 
• attenzione al fatto che le rate scadono l'ultimo giorno di ciascun trimestre.

Viene anche precisato che la rateazione non è ammessa per importi inferiori a 1.000 euro. 

Inoltre, in caso di “lieve inadempimento”, e cioè in caso di:

• insufficiente versamento della rata, per una frazione non superiore al 3% e, in ogni caso, a 10.000 euro,
• tardivo versamento della somma pari al 20%, non superiore a 7 giorni.

non è prevista la decadenza dal piano di rateizzazione.

Il lieve inadempimento è applicabile anche al versamento in unica soluzione.

Imposta di successione: le aliquote per tipologia di trasferimento

Le aliquote e le franchigie stabilite per l’imposta sulle successioni e donazioni sono state previste dall’articolo 2, comma 48, del D.L. n. 262 del 2006.

Con un comunicato stampa del 6 novembre il Consiglio Nazionale del Notariato informa del fatto che, dalla stessa data, è operativo il Registro Volontario dei Testamenti Olografi realizzato dal Consiglio Nazionale tramite la Notartel Spa – società informatica del Notariato – che permette di raccogliere e ricercare i dati dei testamenti olografi depositati fiduciariamente presso i notai in tutta Italia che aderiscono al servizio.

Registro Volontario Testamenti Olografi: che cos'è

Il registro volontario dei testamenti olografi permette di digitalizzare le procedure di deposito e conservazione dei testamenti olografi e semplificare la ricerca da parte dei cittadini, migliorando l’iter di conoscibilità di tali documenti, oggi difficilmente reperibili, garantendo inoltre sicurezza nella conservazione dei dati e delle informazioni.
Il comunciato specifica che si tratta di un ulteriore sviluppo di un più ampio progetto del Notariato finalizzato alla creazione di registri sussidiari digitali per l’archiviazione e la raccolta di atti, privi di pubblicità legale, che contengono dati e informazioni d’interesse pubblico.

Registro Volontario Testamenti Olografi: come funziona

Ricordiamo che il testamento olografo:

• è un tipo di testamento definito dall'art. 602 del codice civile,
• è scritto per intero, datato e sottoscritto, per mano del testatore.

Dal 6 novembre, i cittadini che depositano fiduciariamente il proprio testamento olografo presso un notaio, possono richiedere al medesimo di procedere alla trascrizione dei dati di tale deposito nel Registro Volontario dei Testamenti Olografi, prestando al notaio l’opportuno consenso anche ai fini della privacy.
Il notaio annota sul Registro le sole informazioni relative al testamento ricevuto in deposito fiduciario:

• i dati anagrafici del testatore;
• la data di redazione del testamento olografo; 
• la data del deposito fiduciario,

rilasciando al testatore relativa ricevuta del deposito. 

In qualsiasi momento il notaio depositario, previo consenso del testatore, potrà modificare la registrazione laddove il testamento venga revocato dal testatore oppure trasferito presso altro notaio.
Attenzione al fatto che, i cittadini in possesso di un certificato di morte possono richiedere a qualsiasi notaio in Italia di effettuare la ricerca del testamento a cui sono interessati.
Nel caso di reperimento di un testamento olografo presso un determinato notaio, a questi arriverà in automatico la comunicazione relativa alla ricerca effettuata che lo informerà sul fatto che il testatore è deceduto e che qualcuno, interessato alla pubblicazione del testamento, ha effettuato la ricerca.

Registro Volontario Testamenti Olografi: contatti utili

Il comunicato stampa in oggetto, indica per i cittadini i seguiti indirizzi utili per ulteriori informazioni: 

• Ufficio Relazioni con i Media- Consiglio Nazionale del Notariato
  • Chiara Cinti 346/3808202 – ccinti@notariato.it
  • Silvia Scafati 348/7267921 – sscafati@notariato.it
  • Erminia Chiodo 366/9110270 – echiodo@notariato.it

Con la Circolare n 29 del 19 ottobre con oggetto: Imposta sulle successioni e donazioni – Articoli 8, comma 4, e 57, comma 1, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346 – Coacervo “successorio” e “donativo” le Entrate forniscono un quadro d'insieme su:

• Normativa e prassi di riferimento,
• Evoluzione della giurisprudenza di legittimità,
• Indicazioni di prassi e gestione del contenzioso pendente.

al fine di fornire chiarimenti in merito al trattamento fiscale tenuto conto dell’evoluzione della giurisprudenza di legittimità.

Leggi anche: Le donazioni fatte in vita del defunto non entrano nell'imponibile della successione

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Coacervo successorio e donativo: trattamento fiscale ultimi chiarimenti ADE

Sinteticamente, con la circolare in commento l’Agenzia, conformandosi agli orientamenti consolidati della Corte di cassazione e superando la propria prassi, chiarisce che:

• ai soli fini dell’imposta di successione, l’istituto del coacervo “successorio” deve ritenersi non più attuale, con la conseguenza che lo stesso non può essere applicato né per determinare le aliquote né ai fini del calcolo delle franchigie
• ai soli fini dell’imposta di donazione, l’istituto del coacervo “donativo” continua a trovare applicazione, ma dallo stesso vanno escluse le donazioni poste in essere tra il 25 ottobre 2001 e il 28 novembre 2006, periodo in cui la disciplina relativa all’imposta sulle successioni e donazioni risultava abrogata.

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Coacervo successorio e donativo: la circolare ADE del 19.10.2023

Come specificato in premessa del documento, l’istituto del c.d. coacervo (o cumulo) “successorio” del donatum con il relictum è disciplinato dall’articolo 8, comma 4, del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni (TUS), approvato con decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346. 

Il coacervo “successorio” comporta la riunione fittizia del valore attualizzato delle donazioni effettuate in vita dal de cuius agli eredi e legatari (c.d. donatum) con il valore dell’asse ereditario (c.d. relictum). 

La richiamata disposizione non ha subito modificazioni in occasione del “ripristino” dell’imposta sulle successioni e donazioni, ad opera del decreto-legge 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 2861, pure a fronte delle modifiche alla struttura dell’imposta sulle successioni e donazioni apportate dall’articolo 69 della legge 21 novembre 2000, n. 342, che ha fatto venire meno il riferimento al valore globale netto dell’asse ereditario e alla tassazione dello stesso con aliquote progressive per scaglioni.

Tenuto conto delle predette modifiche apportate alla struttura dell’imposta sulle successioni e donazioni, sull’applicabilità dell’articolo 8, comma 4, del TUS, si è consolidato, nel tempo, un orientamento della giurisprudenza di legittimità contrario alla posizione espressa dall’Agenzia delle entrate nei propri documenti di prassi, come più ampiamente illustrato nei paragrafi che seguono. 

Aderendo a tale orientamento, con la presente circolare si chiarisce che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di successione, l’istituto del coacervo “successorio” di cui all’articolo 8, comma 4, del TUS deve ritenersi “implicitamente abrogato”, con la conseguenza che:

• lo stesso non può essere applicato,
• né per determinare le aliquote,
• né ai fini del calcolo delle franchigie.

Inoltre, si forniscono indicazioni con riferimento al c.d. coacervo (o cumulo) “donativo” tra donatum e donatum di cui all’articolo 57, comma 1, del TUS, che comporta la riunione fittizia del valore attualizzato delle donazioni anteriormente effettuate dal donante a favore del donatario (c.d. donatum) con il valore globale netto dei beni e dei diritti oggetto della donazione (c.d. donatum).

In particolare, con la presente circolare, in considerazione dell’orientamento espresso dalla giurisprudenza di legittimità, si chiarisce che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di donazione, l’istituto del coacervo “donativo” non trova applicazione con riferimento alle donazioni poste in essere nel periodo in cui la disciplina relativa all’imposta sulle successioni e donazioni risultava abrogata.

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• Circolare AdE 29 del 19.10.2023

Tra i soggetti obbligati alla presentazione della dichiarazione di successione vi sono gli eredi.

La qualità di erede, in senso civilistico, si acquista con l’accettazione, espressa o tacita, dell’eredità, il cui effetto risale al momento dell’apertura della successione.

L'Agenzia delle entrate con una FAQ del 2 agosto 2023  ha chiarito  alcuni aspetti sulla dichiarazione di successione sostitutiva.

Dichiarazione di successione: chi può presentare la sostitutiva

Per la presentazione di una dichiarazione sostitutiva occorre compilare il quadro EH del modello di dichiarazione di successione

A tal proposito, nella faq di cui si tratta, veniva domandato se dopo la trasmissione della dichiarazione di successione, un coerede diverso da chi l’ha inviata, può presentare per la stessa successione una dichiarazione sostituiva.

La replica dell'agenzia specifica che, come riportato nelle istruzioni di compilazioni al modello, la dichiarazione di successione sostitutiva può essere inviata:

• telematicamente solo dal “dichiarante” che ha presentato il modello che si intende sostituire; 
• nel caso in cui una persona legittimata a presentare la dichiarazione, diversa dal dichiarante, voglia inviare una nuova dichiarazione per la stessa successione, egli dovrà recarsi presso un ufficio dell’Agenzia delle entrate. 

Attenzione al fatto che la nuova dichiarazione non sostituirà, comunque, quella precedentemente trasmessa, ma costituirà un’ulteriore dichiarazione che si andrà ad affiancare alla precedente e saranno dovute le relative imposte.

Dichiarazione di successione: il nuovo modello 2023

Ricordiamo per completezza che con Provvedimento del 24 luglio le Entrate hanno aggiornato il modello e le istruzioni di dichiarazione di successione e domanda di volture catastali alle ultime novità normative sul legato di genere.

In particolare, al modello di dichiarazione di successione e domanda di volture catastali e alle relative istruzioni, approvati con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 28 dicembre 2017 e successive modificazioni pubblicate sul sito Internet dell’Agenzia delle Entrate, sono apportate le modifiche descritte negli Allegati 1 e 2.

Attenzione al fatto che, la presentazione telematica del modello di dichiarazione aggiornato è consentita a partire dal 26 luglio 2023.

Si psecifica però che, per agevolare i contribuenti e gli operatori, fino al 26 ottobre 2023 è possibile trasmettere le dichiarazioni di successione utilizzando la precedente versione dei prodotti di compilazione e controllo. 

La Cassazione con una recente pronuncia, l'Ordinanza n 1797 del 20 gennaio 2023, perviene ad una importante decisione: la bolletta TARI è atto direttamente impugnabile, prima che scada e senza la necessità di un preventivo accertamento da parte del Comune poiché contiene una pretesa impositiva ben individuata.

Vediamo i dettagli della causa.

Una società con attività di albergo e ristorante impugnava una bolletta TARI del Comune di residenza.

La CTP accoglieva il ricorso mentre quella regionale dava ragione al Comune sostenendo che solo dopo il mancato pagamento della bolletta il Comune stesso avrebbe notificato l'accertamento che costituisce provvedimento con prima manifestazione impositiva e quindi impugnabile. 

La Cassazione ha dato ragione all'albergatore motivando che la decisione risiede nel principio generale secondo cui la natura tassativa dell’elencazione degli atti impositivi di cui all'art 19 del Decreto legislativo n. 546/92, non preclude al contribuente la facoltà di impugnare atti impositivi atipici, che contengano una ben individuata pretesa tributaria.

Nel dettaglio la Cassazione ha specificato che "in tema di contenzioso tributario, la natura tassativa dell'elencazione degli atti impugnabili, contenuta nell'art. 19 del DLgs. n. 546 del 1992, non preclude al contribuente la facoltà di impugnare atti impositivi atipici, che portino a conoscenza le ragioni fattuali e giuridiche di una ben individuata pretesa tributaria; tale facoltà, tuttavia, non esclude l'onere di impugnare successivamente l'atto impositivo tipico, per evitare il consolidamento della pretesa dell'ente impositore, tanto che l'impugnazione dell'atto tipico fa venir meno l'interesse alla decisione sull'atto impugnato in via facoltativa" 

Con precedente sentenza (n. 11481 del 2022) la Corte di Cassazione ha dichiarato la cessazione della materia del contendere con riferimento all'impugnazione della fattura commerciale, con cui il gestore del servizio smaltimento rifiuti solidi urbani aveva richiesto il pagamento della T.I.A., avendo il contribuente successivamente impugnato anche l'ingiunzione di pagamento che l'aveva sostituita.

La Cassazione specifica che in tema di impugnazione di atti dell'amministrazione tributaria, nonostante l'elencazione degli atti impugnabili contenuta nell'art. 19 del DLgs. n. 546 del 1992, i principi costituzionali di buon andamento della p.a. (art. 97 Cost.) e di tutela del contribuente (art. 24 e 53 Cost.) impongono di riconoscere l'impugnabilità di tutti gli atti adottati dall'ente impositore che portino, comunque, a conoscenza del contribuente una ben individuata pretesa tributaria, con l'esplicitazione delle concrete ragioni (fattuali e giuridiche) che la sorreggono, senza necessità di attendere che la stessa si vesta della forma autoritativa di uno degli atti dichiarati espressamente impugnabili dalla norma su richiamata, e tale impugnazione va proposta davanti al giudice tributario, in quanto munito di giurisdizione a carattere generale e competente ogni qualvolta si controversa di uno specifico rapporto tributario. 

Ne consegue che anche la comunicazione di irregolarità ex art. 36-bis, comma 3, del DPR n. 600 del 1973, portando a conoscenza del contribuente una pretesa impositiva compiuta, è immediatamente impugnabile innanzi al giudice tributario (Cass. n. 7344 del 2012).

La sentenza impugnata non si è attenuta ai suddetti principi laddove ha acriticamente ritenuto che la bolletta TARI del 2018 nonostante in essa fosse compiutamente espressa la pretesa impositiva del Comune non fosse autonomamente impugnabile

La Cassazione ha confermato la possibilità per i cittadini di impugnare direttamente le bollette TARI.

Con Risposta a interpello n 366/ 2022 le Entrate chiariscono i concetti di donazione diretta, indiretta e la relativa applicazione dell'imposta di donazione.

In particolare, l'istante intende donare ad un terzo una somma di denaro all'esclusivo scopo di consentire a detto beneficiario di acquistare un determinato immobile abitativo. 

Al riguardo, l'istante premette che: 

• ai sensi dell'articolo 1, comma 4-bis, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346 ("Testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta sulle successioni e donazioni") "l'imposta non si applica nei casi di donazioni o di altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l'atto sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro, in misura proporzionale, o dell'imposta sul valore aggiunto";
• pertanto chiede di conoscere se l'esenzione in esame possa applicarsi anche alla donazione diretta di denaro, effettuata con atto pubblico precedente all'atto di trasferimento, allo scopo esclusivo dell'acquisto di un determinato immobile censito in catasto.

Le Entrate ricordano che ai sensi dell'articolo 1, comma 1, del TUS "L'imposta sulle successioni e donazioni si applica ai trasferimenti di beni e diritti per successione a causa di morte ed ai trasferimenti di beni e diritti per donazione o altra liberalità tra vivi". 

Ai sensi del successivo comma 4-bis, introdotto dall'articolo 69, comma 1, lettera a) della legge 21 novembre 2000, n. 342, come ricordato dallo stesso istante è prevista una esenzione riconosciuta nel caso in cui la "donazione o altra liberalità collegata" sia una liberalità cosiddetta "indiretta", ossia eseguita senza uno specifico atto registrato e consistente nella fornitura di una provvista economica finalizzata ad es. alla compravendita di un immobile o di un'azienda da parte di un terzo. 

Diversamente, ove la liberalità sia realizzata attraverso un atto soggetto all'obbligo di registrazione, il trasferimento effettuato sconta l'imposta di donazione. 

Nelle liberalità "indirette", l'operazione di donazione non ha i requisiti formali prescritti dal codice civile per la donazione, vale a dire la forma dell'atto pubblico ex articolo 782 del codice civile.

Lo scopo donativo, consistente nell'arricchimento del donatario per spirito di liberalità e conseguente depauperamento del donante, può risultare infatti anche da un negozio diverso dalla donazione "tipica". 

Come stabilito dall'articolo 1, comma 4-bis del TUS citato, anche le donazioni " indirette", risultanti da atti soggetti a registrazione diversi dal contratto di donazione, sono soggette all'imposta di donazione.

Tuttavia, il richiamato comma 4-bis, prevede un'eccezione alla citata norma, stabilendo che l'imposta di donazione non si applica nei casi di "donazioni o di altre liberalità collegate ad atti concernenti il trasferimento di diritti immobiliari o aziende se per essi sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro, in misura proporzionale, o dell'imposta sul valore aggiunto." 

Dunque, in tali ipotesi la donazione "indiretta" collegata all'atto di trasferimento non è soggetta ad imposta di donazione, in quanto si applica la sola tassazione prevista, ai fini dell'imposta di registro (in misura proporzionale) o dell'IVA, per l'atto di trasferimento collegato dal quale essa risulta.

Ai fini dell'esenzione in esame, la recente circolare 14 ottobre 2021, n. 12/E ha ribadito che, come già affermato anche in giurisprudenza, è necessaria la presenza del nesso tra la donazione del denaro e l'acquisto dell'immobile (cfr. sentenza della Corte di Cassazione civ. Sez. V, n. 13133 del 24 giugno 2016). 

In caso di totale assenza o mancanza di prova di tale nesso, non può dirsi integrata la fattispecie della donazione indiretta. 

Quest'ultima può essere considerata come collegata a un atto di trasferimento immobiliare solo qualora l'atto di liberalità venga espressamente enunciato nell'atto stesso.

Pertanto, l'esenzione ex comma 4-bis citato è riconosciuta nelle ipotesi in cui la donazione o altra liberalità, non formalizzata in atti pubblici, sia collegata ad un trasferimento immobiliare soggetto ad IVA o registro e in esso enunciata. 

Come affermato anche dalla Corte di Cassazione, SS.UU., già con sentenza del 5 agosto 1992, n. 9282, "nell'ipotesi di acquisto di immobile con denaro proprio del disponente e di intestazione dello stesso ad altro soggetto, che il disponente ha inteso in tal modo beneficiare, costituendo la vendita mero strumento formale di trasferimento della proprietà del bene per l'attuazione di un complesso procedimento di arricchimento del destinatario del detto trasferimento, si ha donazione indiretta non già del denaro ma dell'immobile, poiché secondo la volontà del disponente alla quale aderisce il donatario, di quest'ultimo bene viene arricchito il patrimonio del beneficiario". 

Diversamente, nella fattispecie prospettata, la donazione della provvista finalizzata all'acquisto dell'immobile da parte del donatario, viene formalizzata con apposito separato atto pubblico notarile, antecedente alla stipula del contratto di compravendita immobiliare, realizzando una donazione diretta. 

Pertanto, non si ravvisano in tale fattispecie, le caratteristiche della donazione " indiretta", che come sopra indicato è rappresentata da quelle attività o atti giuridici che producono il depauperamento del patrimonio del donante e il corrispondente arricchimento del donatario attraverso atti diversi dal vero e proprio contratto di donazione.

In quanto tale, lo stipulando atto di donazione è fiscalmente rilevante e, dunque, da assoggettare all'ordinaria disciplina prevista fini dell'imposta di successione e donazione dagli articoli 2, commi 47 e seguenti, del decreto-legge n. 262 del 2006 e dal TUS citati. 

Con Provvedimento n. 339178 del 1 settembre 2022 le Entrate approvano il modello di “Comunicazione relativa ai rimborsi intestati a un contribuente deceduto da parte del chiamato all’eredità” e definizione delle relative modalità di trasmissione, ai sensi dell’articolo 28, comma 6-bis, del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346.

In particolare, la Comunicazione è predisposta in modalità elettronica esclusivamente mediante un servizio web disponibile nell’area riservata del sito internet dell’Agenzia delle entrate a decorrere dal 17 ottobre 2022.

La Comunicazione contiene le seguenti informazioni: 

• codice fiscale del contribuente deceduto; 
• codice fiscale del chiamato all’eredità; 
• codice fiscale dell’eventuale rappresentante firmatario; 
• la comunicazione di non voler ricevere i rimborsi spettanti in qualità di chiamato all’eredità; 
• la revoca della comunicazione inviata precedentemente 

Scarica il Modello e istruzioni di compilazione

Ricordiamo che si tratta delle novità introdotte dall’articolo 5 del decreto-legge 21 giugno 2022, n. 73, convertito dalla legge 4 agosto 2022, n. 122, che ha introdotto il comma 6-bis all’articolo 28 del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346, il quale prevede che i rimborsi fiscali di competenza dell’Agenzia delle entrate, spettanti ad un contribuente deceduto, sono erogati ai chiamati all’eredità indicati nella dichiarazione di successione, se l’eredità è devoluta per legge, per l’importo corrispondente alla rispettiva quota ereditaria. 

La norma introduce un automatismo nell’individuazione dei beneficiari dei rimborsi intestati ai soggetti deceduti, al fine di semplificare e accelerare il relativo pagamento. 

Pertanto, in presenza di una dichiarazione di successione in cui l’eredità è devoluta per legge, l’Agenzia delle entrate procede autonomamente a individuare i soggetti a cui erogare i rimborsi; 

se la dichiarazione di successione non è presente (in quanto si è esonerati dalla presentazione), oppure se l’eredità non è devoluta per legge, i rimborsi sono erogati a seguito dell’attività degli uffici dell’Agenzia delle entrate per la corretta individuazione dei beneficiari. 

Con riferimento ai rimborsi per i quali è già in corso un’attività istruttoria da parte dell’ufficio, per l’individuazione dei beneficiari si applica la procedura previgente. 

La stessa disposizione prevede, inoltre, che i soggetti chiamati all’eredità, che non abbiano effettuato espressa accettazione, possono comunicare all’Agenzia delle entrate che non intendono ricevere i rimborsi intestati al contribuente deceduto. 

Pertanto, il presente provvedimento approva il modello da utilizzare per comunicare all’Agenzia delle entrate di non voler ricevere i rimborsi intestati al contribuente deceduto e definisce le specifiche modalità di trasmissione. 

Infine, la richiamata disposizione prevede che il chiamato all’eredità deve restituire il rimborso già erogato in suo favore, nel caso in cui non intendeva riceverlo ma non abbia inviato la comunicazione di cui al presente provvedimento; in proposito, si precisa che la restituzione dovrà avvenire con le modalità definite dalla risoluzione n. 86/E del 12 agosto 2011. 

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• Provvedimento Agenzia delle Entrate del 01.09.2022 n. 339178