Studio Caruso

Con Risposta n 93 del 16 aprile le Entrate chiariscono che per quanto riguarda l'esenzione IVA, il tipo di servizio offerto da ALFA Srl, che svolge su concessione col Comune, attività di trasporto turistico, non rientra nelle categorie previste dalla nortma di riferimento.

Per quanto, il secondo quesito dell'istante, ha confermato la correttezza dell'approccio adottato dalla società, rispetto alla certificazione dei corrispettivi che nel caso di specie sono sostituiti dai biglietti di trasporto. 

Vediamo i dettagli.

IVA trasporto turistico: chiarimenti ADE

L'Istante riferisce, che:   

• ha ottenuto dal Comune Beta l'affidamento del servizio di trasporto turistico su ruote gommate ai fini turisticoricreativi su un percorso urbano definito dallo stesso Comune verso il Centro Storico, ed esclusivamente all'interno della Città;  
• tale concessione prevede a carico della Società il pagamento di un canone  annuale a favore del Comune; 
•  i  codici Ateco relativi all'attività svolta sono: 
  • '93.29.9  altre attività di  intrattenimento e di divertimento nca'' 
  • e ''49.31 Trasporto terrestre di passeggeri in  aree urbane e suburbane'';   
• gli utenti del servizio pagano alla Società un biglietto di trasporto, che può  comprendere una tratta o entrambe le tratte (andata e ritorno);   
• tale biglietto ha le caratteristiche definite dal Decreto del Ministero delle Finanze  del 30 giugno 1992.

Il quesito posto riguardava specificamente due questioni associate alla suddetta attività di trasporto turistico-ricreativo con trenini su gomma:

• La società chiedeva conferma se fosse corretto applicare l'esenzione dall'IVA, come previsto dall'articolo 10, primo comma, numero 14, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, per la prestazione di trasporto turistico-ricreativo che effettuavano. Questa domanda era basata sull'interpretazione che le prestazioni di trasporto urbano di persone potessero beneficiare di una esenzione IVA.
•  ALFA Srl domandava se fosse corretto non procedere alla trasmissione telematica, memorizzazione elettronica, e certificazione fiscale dei corrispettivi derivanti dalla vendita dei biglietti. Questo dubbio era motivato dal fatto che i biglietti di trasporto emessi potessero già assolvere la funzione di scontrino fiscale, evitando così l'obbligo di ulteriori certificazioni. La società si riferiva al decreto del Ministero delle Finanze del 30 giugno 1992 per le caratteristiche dei biglietti, e al Decreto del Presidente della Repubblica del 21 dicembre 1996, n. 696, che stabiliva le condizioni sotto cui i biglietti di trasporto possono sostituire la normale documentazione fiscale.

L'Agenzia ha specificato che l'esenzione IVA, come descritta nell'articolo 10, primo comma, n. 14) del Decreto IVA, è applicabile solo alle prestazioni di trasporto urbano eseguite tramite "veicoli da piazza", che sono principalmente veicoli adibiti al servizio di taxi. 

Questa definizione include anche gondole e motoscafi, secondo quanto stabilito da precedenti risoluzioni ministeriali.

La specifica norma non si applica al trasporto turistico-ricreativo effettuato con trenini su gomma come quelli gestiti da ALFA Srl. 

Di conseguenza, l'esenzione IVA non è applicabile per questo tipo di trasporto, che invece è soggetto all'aliquota IVA del 10%.

L'Agenzia ha confermato che, per le prestazioni di trasporto di persone, quando i biglietti di trasporto rispettano le caratteristiche stabilite dal decreto del Ministro delle Finanze del 30 giugno 1992, questi biglietti possono assolvere la funzione dello scontrino fiscale.

In base a questo, non è necessaria la trasmissione telematica o la memorizzazione elettronica dei corrispettivi, poiché i biglietti stessi soddisfano l'obbligo di certificazione fiscale. 

Questa interpretazione si allinea con l'articolo 1, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 21 dicembre 1996, n. 696, che stabilisce che i biglietti di trasporto pubblico collettivo di persone e di veicoli e bagagli al seguito, con qualunque mezzo effettuati, assolvono la funzione dello scontrino fiscale.

• SNA - Bando selezione assistenti amministrativi del 16.4.2024

L'istante dell'interpello n 79 del 25 marzo è un Comune, proprietario di un complesso aeroportuale aperto al traffico di aviazione generale dell'Area Schengen.

Il Comune, in qualità di istante, chiede all'Agenzia delle Entrate se gli importi relativi ai "servizi aeroportuali" che gestisce direttamente, quali:

• "approdo/partenza", 
• "stazionamento sul piazzale scoperto all'interno di hangar"
• "apertura anticipata o chiusura posticipata dell'aeroporto", 

siano da assoggettare a IVA.

L'Agenzia delle Entrate chiarisce che sono imponibili, poiché lo svolgimento di tali servizi configura attività di natura commerciale, e pertanto, i relativi compensi sono soggetti ad IVA.

Vediamo il caso di specie e i chiarimenti ADE.

IVA servizi aeroportuali: l’aliquota per approdo e partenza

Nel dettaglio l'Agenzia delle Entrate ha valutato se i servizi offerti dal Comune nell'ambito dell'aeroporto dovessero essere soggetti a IVA, riferendosi a specifiche disposizioni della normativa IVA, in particolare al D.P.R. n. 633/1972. 

In generale, le attività svolte da enti pubblici, come i Comuni, non sono automaticamente considerate attività commerciali imponibili ai fini IVA, soprattutto se rientrano nell'esercizio delle loro funzioni di pubblica autorità, ci sono però delle eccezioni.

L'articolo 4 del d.P.R. n. 633/1972 specifica che alcune attività, anche se svolte da enti pubblici, sono comunque considerate di natura commerciale e quindi soggette a IVA. 

Tra queste attività, sono inclusi esplicitamente i "servizi portuali e aeroportuali", pertanto indipendentemente dal fatto che sia un ente pubblico a offrire questi servizi, essi sono trattati come se fossero forniti da un'impresa commerciale e pertanto soggetti alla normale imposizione IVA.

In sostanza, l'Agenzia delle Entrate ha risposto che i servizi offerti dal Comune nell'ambito dell'aeroporto, quali approdo/partenza, stazionamento e apertura/chiusura anticipata o posticipata, rientrano nell'ambito delle attività commerciali per cui devono essere soggetti a IVA.

• Risposta ADE n 79 del 25.03.2024 interpello

Con la Risposta a interpello n 80 del 25 marzo le Entrate chiariscono che rientra fra le opere di urbanizzazione primaria (articolo 16, comma 7, Dpr n. 380/2001), con applicazione dell'aliquota Iva al 10%, l’intervento di nuova realizzazione effettuato su una strada urbana di scorrimento che consente il potenziamento infrastrutturale della via, con la costruzione fra l’altro di un sottopasso e di un sovrappasso in prossimità della rotatoria. 

La normativa fiscale nel campo delle costruzioni, consente l'applicazione dell'aliquota Iva agevolata sulle opere nuove e realizzate in un centro abitato.

Nela caso di specie l'istante è una Provincia che chiede di conoscere quale sia l'aliquota IVA applicabile alla realizzazione "ex novo", mediante contratto di appalto, di un intervento infrastrutturale specifico. 

In particolare, l'interrogativo è se sia corretto applicare il regime agevolato con aliquota IVA al 10% previsto dai numeri 127-quinquies e 127-septies della Tabella A parte III allegata al d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633, per gli interventi di potenziamento infrastrutturale di una strada urbana di scorrimento, inclusi la realizzazione di un sottopasso presso una rotatoria e un sovrappasso in corrispondenza di un'altra via.

IVA opere di urbanizzazione primaria: chiarimenti ADE

Con l'interpello in oggetto l'Agenzia delle Entrate risponde confermando che la realizzazione "ex novo" dell'intervento infrastrutturale su una "strada urbana di scorrimento" di tipo "D", come definita dall'articolo 2 del Nuovo Codice della Strada, rientra tra le "opere di urbanizzazione primaria" che possono beneficiare dell'aliquota IVA ridotta del 10%, come previsto dal combinato disposto di cui ai numeri 127-quinquies e 127-septies della Tabella A parte III allegata al d.P.R. n. 633 del 1972.

L'Agenzia sottolinea che, per rientrare in questa categoria e beneficiare dell'aliquota ridotta, l'opera deve essere di nuova realizzazione e realizzata in funzione di un centro abitato o comunque posta al servizio di un tessuto urbano. Nel caso specifico, considerati gli interventi previsti dal Protocollo e la relativa relazione tecnica, l'intervento viene qualificato come opera di urbanizzazione primaria soggetta all'aliquota IVA agevolata.

Inoltre, viene chiarito che, mentre la costruzione "ex novo" di un'opera edilizia può beneficiare dell'aliquota ridotta, le semplici migliorie o modifiche dell'opera stessa non rientrano tra gli interventi che possono usufruire di tale agevolazione. 

Questo significa che l'IVA agevolata è destinata a incentivare la creazione di nuove infrastrutture urbane o il significativo potenziamento delle stesse, piuttosto che la manutenzione o il restauro di quelle esistenti.

L'Agenzia sottolinea che, la valutazione concreta dell'appartenenza dell'opera alle categorie di "urbanizzazione primaria" esula dalle sue competenze, implicando che tale valutazione spetti a enti o autorità competenti nel contesto specifico dell'urbanistica e della pianificazione territoriale.

• Risposta ADE n 80 del 25.03.2024 Interpello

Nella Guida in versione 1.9 sulla compilazione della fatturazione elettronica e dell'esterometro del 5 marzo, sono diverse le novità inserite dall'Agenzia delle Entrate.

Nel prospetto di riepilogo è evidenziata l'introduzione della descrizione delle modalità di rettifica delle comunicazioni trasmesse via SDI con i tipi documento:

• TD16, TD17, TD18, TD19, TD20, TD21, TD22, TD23, TD26 e TD28.

Inoltre sono fornite indicazioni per la compilazione della sezione “AltriDatiGestionali” da parte delle imprese agricole in regime speciale.

La Guida ricorda come mettere in pratica i suggerimenti per la compilazione dei diversi tipi documento garantendo l’ottimizzazione dei processi di fatturazione.

Inoltre in data 8 marzo, sono state pubblicate anche le nuove versioni delle istruzioni e delle specifiche tecniche per i servizi massivi di trasmissione e scarico dei file.

E-fatture con l’estero: la nuova guida delle entrate

Come ricordato nell'indice della guida aggiornata al 5 marzo si evidenziano i tipi documenti:

• TD17 Integrazione/Autofatture per acquisto servizi dall'estero,
• TD18 integrazione per acquisto di beni intracomunitari,
• TD19 Integrazione/Autofattura per acquisto beni ex art 17 secondo comma DPR n 633/72

e relativamente alle operazioni effettuate dal 1° luglio 2022, data di decorrenza dell’obbligo di trasmissione telematica dei dati degli acquisti da fornitori esteri utilizzando il Sistema di interscambio, con i tipi documento TD17, TD18 e TD19, l’eventuale rettifica può essere realizzata dal cessionario attraverso l’invio di un documento della medesima tipologia di quello già trasmesso allo Sdi, 

indicando con segno positivo o negativo a seconda del tipo di errore che si vuole correggere. 

Se la rettifica è dovuta a seguito di una nota di variazione inviata dal prestatore o dal cedente, nel campo 2.1.6 DatiFattureCollegate andranno indicati separatamente il numero e la data della nota di variazione ricevuta e, se disponibile, il relativo Id SdI.

Se la rettifica deriva da un errore nella comunicazione precedentemente inviata dallo stesso cessionario, nel campo 2.1.6 DatiFattureCollegate vanno indicati separatamente il numero e la data della comunicazione errata ed il relativo Id SdI.

Attenzione al fatto che la rettifica incide anche sull’obbligo di integrazione ai fini Iva quando realizzato in via cartacea. 

Evoluzione Servizi Massivi in cooperazione applicativa (SMTS – versione 1.2)

Inoltre, sempre in tema di fatturazione elettronica, viene pubblicato il nuovo servizio per lo scarico delle bozze dei registri mensili e dei prospetti riepilogativi IVA tramite i Servizi Massivi in cooperazione applicativa.

Come specificato sul sito fatturazione elettronica verso la PA vengono aggiornati alla versione 1.2 i seguenti documenti:

• "Istruzioni per i Servizi Massivi di Trasmissione e Scarico file”, 
• “Specifiche Tecniche dei file dei Servizi di Trasmissione e Scarico file" 
• "schema del tracciato “InputMassivo.xsd".

Dal 13 marzo è operativo un nuovo servizio massivo denominato documenti IVA; ogni titolare IVA – o suo intermediario delegato – che vorrà usufruirne dovrà entrare nell'area riservata del portale F&C e censire il proprio provider per il nuovo servizio.

Inoltre, i provider che intendono utilizzare e trasmettere richieste afferenti a questo nuovo servizio dovranno richiedere l’attivazione come fatto in precedenza per le funzionalità già esistenti.

Con Risposta a interpello n. 46 del 21 febbraio le Entrate replicano ad una richiesta di una S.r.l. istante sul corretto trattamento IVA dell'attività di trasporto lacustre o fluviale di persone mediante canoa, kayak, o raft per finalità turistico/ricreative, come disciplinato dal "Contratto di servizio per trasporto delle persone su acqua" stipulato con l'Azienda per il Turismo della durata di 4 anni a partire dal 2023.

L'istante chiede chiarimenti in merito alla corretta aliquota IVA applicabile a tali servizi, precisando che non intende fornire ulteriori servizi oltre a quelli descritti nel contratto.

Le Entrate specificano quando spetta l'aliquota ridotta e quando no.

Trasporto persone lacustre per finalità turistiche: quando spetta l’IVA ridotta

La Corte di Cassazione prende in esame la possibilità di emettere una nota di credito, nel contesto di una procedura concorsuale, da parte del creditore che ha emesso una fattura che non è stata pagata.

Bisogna ricordare che oggi la disciplina che regola l’emissione delle note di credito, nel contesto di una procedura concorsuale, segue due binari:

• per le procedure concorsuali avviate dopo il 26 maggio 2021: l’emissione di una nota di credito è possibile a partire dalla data di assoggettamento della controparte alla procedura;
• per le procedure avviate prima del 26 maggio 2021: l’emissione della nota di credito è possibile solo una volta che sia stato accertato l’esito infruttuoso della procedura concorsuale.

Va da sé che la situazione in esame interessa più le procedure avviate prima del 21 maggio 2021, in quanto per le altre vige una disciplina più favorevole dal punto di vista delle tempistiche.

Nota di credito: possibile l’emissione rinunciando al credito

La sentenza numero 35518 della Corte di Cassazione, pubblicata il 19 dicembre 2023, esamina appunto la legittimità dell’emissione di una nota di credito da parte del cedente o prestatore, in conseguenza della remissione del debito (perché considerato non recuperabile), nel momento in cui per il cessionario o committente viene avviata una procedura concorsuale.

Come è noto, le fattispecie di emissione delle note di credito sono disciplinate dall’articolo 26 del DPR 633/1972, il quale, per lo più, indica situazioni rigide.

Quella in esame non si annovera tra le fattispecie tipiche, in quanto, tra queste, non è indicata la rinuncia unilaterale al credito.

Tuttavia, la Corte precisa che l’enunciazione dell’articolo 26, per quanto rigida, costituisce comunque il recepimento delle disposizioni contenute nella Direttiva 2006/112/CE, che, invece, non presenta la medesima rigidità.

In conseguenza di ciò, la Corte di Cassazione, sulla sentenza 35518/2023, emana il seguente principio di diritto: “la rinuncia unilaterale al credito da parte di un creditore di una procedura concorsuale che pervenga all’organo gestore della procedura costituisce presupposto per il creditore per l’emissione di nota di rettifica ai fini IVA, essendo ascrivibile a una delle ipotesi di mutamento degli elementi presi in considerazione per determinare l'importo delle detrazioni, in quanto preclude l’assolvimento del credito da rivalsa nei confronti del cedente; per l’effetto, la nota deve essere registrata dal cessionario insolvente ai fini della rettifica della detrazione”.

Con diverse parole, la rinuncia unilaterale al credito, da parte di un creditore di una procedura concorsuale, per presunta impossibilità del recupero, legittima l’emissione di una nota di credito, recuperante l’imposta, per la parte del corrispettivo fatturato e non incassato.

Ciò poiché la rinuncia al credito, in questa situazione, può essere ricondotta ai casi “simili” previsti dall’articolo 26 comma 2 del DPR 633/1972, grazie a una lettura estensiva della norma e alla sua contestualizzazione con la normativa unionale; ciò a prescindere dal fatto che tale emissione derivi da una decisione unilaterale e non dal sopraggiunto accordo tra le parti, come è più espressamente previsto dalla normativa italiana.

Per il cessionario o committente soggetto a procedura concorsuale, in questa situazione, vige l’obbligo di registrare la nota di credito ricevuta, perché questi perde il diritto alla detrazione dell’imposta; così facendo viene riequilibrato il rapporto esistente tra rivalsa e detrazione.

Così, in base alla nuova interpretazione presentata dalla Corte di Cassazione, anche il creditore ammesso a una procedura concorsuale avviata prima del 26 maggio 2021, nel caso in cui consideri irrecuperabile il suo credito, potrà emettere una nota di credito, rinunciando al credito (ma senza dover necessariamente attendere l’infruttuosità della procedura concorsuale), recuperando così l’imposta versata.

Con la Risposta a interpello n 460 del 13 novembre le Entrate replicano ad un quesito sul credito d'imposta, nel caso di specie in favore dei soggetti che operano nel settore turistico/ ricettivo,  ex  articolo  1,  del  decreto–legge  n.  152  del  2021, chiarendo che si tratta di indebito recupero se il credito è compensato con un debito IVA non sussistente.

L'istante, fa  presente che ha eseguito presso la propria struttura ricettiva/residence alcuni lavori, volti ad incrementarne l'efficienza energetica, al fine di beneficiare del credito di imposta riconosciuto dall'articolo  1,  commi  1 e  2,  del  decreto­ legge  6  novembre 2021, n. 152, convertito in legge, con modificazioni, dall'articolo 1, comma  1, legge 29 dicembre 2021, n. 233, e ha inviato apposita istanza  al Ministero del Turismo. 

A seguito di decreto di concessione dei benefici l'istante è risultata assegnataria di una somma a titolo di contributo a fondo perduto e a titolo di credito d'imposta.

L'istante, riferisce di aver interpellato il Ministero del Turismo in merito alle modalità di cessione del credito d'imposta e, al contempo, di avere difficoltà ad utilizzare il medesimo in compensazione entro il  termine ultimo  fissato al  31  dicembre 2025.

Ciò  premesso,  l'istante  chiede  se  sia  possibile  utilizzare il  credito in  parola «in  compensazione,  con  il  versamento di  iva non effettivamente dovuta nel corso dell'esercizio 2025, salvo chiedere successivamente il rimborso della stessa da parte dell'amministrazione finanziaria. […] Se l'impostazione viene condivisa  dall'Amministrazione,  si  chiede se il  codice  causale del rimborso da inserire in Dichiarazione Iva per la richiesta di rimborso risulti essere il n. 8, ovvero altra causale»

L'agenzia, dopo aver ricordato la normativa di riferimento e le modalità di fruizione del credito, sottolinea che con avviso pubblico del Ministero del Turismo, pubblicato il 23 dicembre 2021 ­ recante le modalità applicative per l'erogazione di contributi e crediti d'imposta in oggetto, all'articolo 9 è stato chiarito che il credito di imposta è utilizzabile «entro e non oltre il 31 dicembre 2025», sicché, nell'ipotesi di non avvenuta compensazione o cessione del  credito entro e non oltre il 31 dicembre 2025, la facoltà di beneficiare dell'agevolazione  in parola viene meno, restando preclusa ogni possibilità di rimborso. 

Ciò premesso, con riferimento allo specifico quesito sottoposto alla  scrivente, non può essere condivisa la soluzione prospettata dall'istante, con cui si  propone  di compensare tramite modello F24 il credito agevolativo con un debito IVA artatamente indicato nel modello di pagamento, in quanto non corrispondente al debito d'imposta determinato in conformità a quanto stabilito dall'articolo 1 del decreto del Presidente della Repubblica 23 marzo 1998, n. 100.

L'agenzia conclude affermando che tale espediente, infatti, avrebbe il solo fine di maturare in sede di dichiarazione annuale una eccedenza a credito IVA da chiedere a rimborso, eludendo, con l'''invenzione'' di un debito IVA non sussistente, i limiti di utilizzo del credito d'imposta di cui si discute, mutandone ''arbitrariamente'' la natura da agevolazione ad eccedenza IVA.

• Risposta ADE n 460 del 13.11.2023 Interpello

Con Risposta a interpello n 433 del 20 settembre le Entrate chiarisco il trattamento IVA dei contributi pubblici per la gestione di un tratto della pista ciclopedonale, affidata in house providing (Articolo 2, comma 2, lettera a) del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633).

In particolare, precisano che il contributo versato dal Comune per la gestione di un tratto della pista ciclopedonale costituisce il corrispettivo di una prestazione di servizi, quindi l'operazione è soggetta ad IVA con l’aliquota ordinaria. 

Vediamo il dettaglio dell'interpello.

L'istante riferisce di essere una società sottoposta al controllo analogo di più Comuni e vuole stipulare con il Comune X una Convenzione pluriennale della durata di 18 anni, avente ad oggetto la concessione di una tratta della pista ciclopedonale e delle relative pertinenze, 

Con riferimento a tale bozza la Società precisa che: 

• 1. si tratta di un affidamento in house providing e a titolo gratuito nel senso che non è dovuto al Comune X alcun canone; 
• 2. assume la gestione della tratta della pista ciclopedonale ''per la cui fruizione non è previsto alcun pagamento da parte dell'utenza''; 
• 3. essendo gli  ''introiti attesi comunque limitati nella loro entità, in quanto ricavabili esclusivamente da limitate sub­concessioni (per sottoservizi, attraversamenti, accessi) e dallo sfruttamento economico diretto di alcuni beni pertinenziali (parcheggi) ovvero dal loro affidamento per usi speciali/eccezionali a favore di terzi (punti ristoro, nolo bici ecc.)'', il Comune X si obbliga a un duplice intervento finanziario, consistente: ­  
  • in un versamento in conto aumento di capitale, così da fornire all'Istante le risorse sufficienti a eseguire alcuni lavori di manutenzione straordinaria sulla tratta assegnata; ­    
  • nel riconoscimento di una somma di denaro a titolo  di contributo annuale, finalizzato a garantire l'equilibrio  economico­finanziario della Società, soggetto a revisione per adeguarlo all'interesse pubblico e agli effettivi risultati consuntivi della gestione.

Le entrate specificano che nel caso di specie, mancando un chiaro riferimento normativo in base al quale qualificare le somme elargite dal Comune X, occorre fare riferimento ai criteri suppletivi, indicati nella circolare n. 34/E del 2013, nell'ordine gerarchico specificato al paragrafo 2, tra cui assume un ruolo preminente il concreto assetto degli interessi che le parti intendono perseguire con la Convenzione.

Oggetto della Concessione è dunque un'opera ''tiepida'', ossia un bene in grado di autofinanziarsi  solo parzialmente, il  che  comporta un  obbligo  di  contribuzione  in capo all'Amministrazione che però non può essere ritenuto una mera elargizione di denaro  poiché diretto a remunerare,  unitamente  al  diritto di  sfruttamento economico riconosciuto  all'Istante, gli  specifici  obblighi  da  quest'ultimo assunti,  tra  cui  la manutenzione ordinaria  e  straordinaria e l'uso gratuito  della  pista  da  parte  della collettività. 

Quanto a dire che la controprestazione  del Comune X consiste  sia nel riconoscimento del diritto di  sfruttamento economico della pista  e delle relative pertinenze, sia nel pagamento di un canone periodico. 

Tra il Comune X e l'Istante è dunque rinvenibile un rapporto contrattuale, caratterizzato dal sinallagma tra l'obbligo dell'Istante di svolgere una serie di  attività correlate  alla riqualificazione e alla valorizzazione del bene oggetto di Concessione e l'obbligo assunto dall'ente di pagare un canone periodico a integrazione dei proventi rinvenibili dall'esercizio del diritto allo sfruttamento economico di tale bene da parte della Società (cfr. risposta n. 211 del 2020 e prassi ivi richiamata).

Viene anche sottolineato che, sebbene la Convenzione non sia stipulata nel rispetto delle  regole  dell'evidenza  pubblica  di  cui  al Codice degli  appalti  pubblici in quanto trattasi di affidamento di un bene demaniale e per di più a una società in house, detta circostanza non è dirimente ai fini in esame. 

Al riguardo, la circolare n. 34/E del 2013, al paragrafo 1.2, lettera b), chiarisce che si è in presenza di un contributo a carattere corrispettivo anche quando la controprestazione è assunta dal beneficiario in base a un contratto stipulato ''… al di fuori o in deroga alle norme del codice dei contratti pubblici: ciò avviene quando il contratto a prestazioni corrispettive regola rapporti per settori esclusi a norma dello stesso codice, ovvero quando i rapporti sono costituiti con soggetti dai particolari requisiti per i quali gli affidamenti sono effettuati al di fuori delle regole del medesimo codice (per es: le società operanti secondo il modello organizzativo dell'in house providing), con la conseguenza che sirendono applicabili tutte le norme tributarie che regolano tali fattispecie''.

In conclusione, per quanto sino a ora rilevato, si ritiene che il contributo annuale pagato  dal  Comune  X  costituisca  il corrispettivo  della prestazione  di  servizi che la Società dovrà effettuare dopo la stipula della Convenzione e come tale soggetto a IVA con aliquota ordinaria

• Risposta ADE n 433 20.09.2023

Con Risposta a interpello n 427 dell'11 settembre le Entrate chiariscono chi sia il soggetto legittimato ad emettere una nota di variazione in diminuzione nel caso in cui, nel rapporto tra assicurato e assicuratore, il credito dell'assicuratore sia irrecuperabile. 

In sintesi viene chiarito che, dal  punto  di  vista  fiscale  l'assicurato  (originario cedente/ prestatore)  rimane  l'unico soggetto legittimato ad  emettere la  nota di variazione in diminuzione. Egli poi, "dovrà girare" all’assicuratore l’Iva recuperata con la variazione.

L'istante è una società attiva nel settore delle assicurazioni dei crediti commerciali, cauzioni e recupero crediti, iscritta al R.I.G.A. (Registro Imprese e Gruppi Assicurativi) Albi ed Elenchi di Vigilanza, presso l'Istituto per la Vigilanza sulle Assicurazioni (IVASS)

I crediti oggetto di copertura assicurativa  da parte dell'istante  sono crediti contrattualmente dovuti al contraente della polizza assicurativa nell'ambito della sua attività commerciale. 

Gli importi relativi all'IVA connessa ai crediti assicurati possono essere inclusi o esclusi dalla copertura assicurativa; secondo quanto riferito nell'interpello, l'istanza fa riferimento esclusivamente alle polizze in cui gli importi relativi all'IVA sono inclusi nella copertura assicurativa. 

Ai  sensi dell'art.  1916  del  codice  civile,  la società nel momento in cui  paga l'indennizzo previsto dalla polizza, è surrogata, fino alla concorrenza dell'ammontare di esso, nei diritti dell'assicurato verso il terzo responsabile. 

Frequentemente  accade che  il  terzo  responsabile sia  assoggettato ad  una procedura concorsuale, in relazione alla quale l'Assicurato, in alcuni casi, si è insinuato al passivo prima che il credito sia oggetto di surroga, mentre, in altre ipotesi, al momento della surroga l'insinuazione non è ancora avvenuta. 

Ciò posto, l'istante chiede conferma in merito alla possibilità di emettere, ai sensi dell'articolo 26, comma 2, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 note di variazione IVA in diminuzione in relazione ad un credito originariamente vantato da un proprio Assicurato nei confronti di un terzo soggetto responsabile e per il quale, all'esito di un procedimento di surrogazione ex art. 1916 c.c. (in qualità di soggetto surrogante), si sia verificato il mancato pagamento da parte del debitore ceduto (terzo responsabile) a causa di procedure concorsuali rimaste infruttuose. 

L'agenzia riepiloga che l'articolo 26 del decreto IVA disciplina le variazioni in diminuzione dell'imponibile e dell'imposta il cui esercizio, diversamente dalle variazioni in aumento previste dalla  medesima norma, ha  natura facoltativa ed  è  limitato  alle ipotesi espressamente previste. 

In particolare, il comma 2 del citato articolo 26 prevede che «Se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in conseguenza di dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili o in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente, il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'articolo 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'articolo 25». 

Nel  caso di  mancato  pagamento  del corrispettivo connesso a  procedure concorsuali, secondo quanto disposto dal successivo comma 3­bis, inserito dall'articolo  18,  comma  1,  lettera  b),  del  decreto ­legge  25  maggio  2021,  n.  73,  convertito,  con modificazioni, dalla legge 23 luglio 2021, n. 106, «La disposizione di cui al comma 2 [possibilità di emettere una nota di variazione in diminuzione, ndr] si applica anche in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, da parte del cessionario o committente: a) a partire dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato a una procedura concorsuale o dalla data del decreto che omologa un accordo di ristrutturazione dei debiti di cui all'articolo 182­bis del Regio Decreto 16 marzo 1942, n. 267, o dalla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d), del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267; b) a causa di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose». 

Con la  risoluzione n. 120/E del 2009, le Entrate hanno chiarito che «il recupero dell'imposta attraverso la nota di variazione ai sensi dell'articolo 26 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 presuppone sempre ''l'identità tra l'oggetto della fattura e della registrazione originaria, da un lato, e, dall'altro, l'oggetto della registrazione della variazione, in modo che esista corrispondenza tra i due atti contabili'' (Corte di cassazione sentenza 6 luglio 2001, n. 9188 e 2 giugno 1999, n. 5356).

In tal senso, anche la sentenza della Cassazione Civile del 29 marzo 2001, n. 8455, secondo cui ''l'applicazione del citato articolo 26 comma 2 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 presuppone una variazione del rapporto giuridico tra i due soggetti originari dell'operazione imponibile: cedente e cessionario di un bene, committente e prestatore di un servizio''». 

È necessario, dunque, che la nota di variazione sia speculare alla fattura originaria e che permanga l'identità tra gli originari soggetti dell'operazione imponibile. 

Pertanto,  nell'ipotesi  di  surroga  dell'assicuratore,  sebbene dal punto di vista civilistico «L'assicuratore che ha pagato l'indennità è surrogato, fino alla concorrenza dell'ammontare di essa, nei diritti dell'assicurato verso i terzi responsabili» (cfr. articolo 1916  del  codice  civile), dal  punto  di  vista  fiscale  l'assicurato  (originario  cedente/ prestatore)  rimane l'unico soggetto legittimato  ad  emettere  la  nota  di  variazione in diminuzione. 

La  soluzione prospettata dall'istante  non  è condivisibile, non avendo alcuna rilevanza la circostanza che, al momento della surroga, l'insinuazione al passivo dell'Assicurato non sia ancora avvenuta. 

Si precisa,  infine, che qualora il cliente insolvente sia assoggettato ad una procedura concorsuale, il cedente/prestatore (ossia, nel caso di specie, l'assicurato) può procedere  ­stante  l'attuale  formulazione  del  già  citato  comma  3­bis  dell'articolo  26 del decreto IVA ­ all'emissione della nota di variazione al momento dell'apertura della procedura medesima (sul punto si rinvia ai chiarimenti resi con la circolare 9 dicembre 2021, n. 20/E).

• Risposta a interpello n 427 11.09.2023 Nota Variazione

Con Risposta a interpello n 405  del 31 luglio le Entrate chiariscono le modalità di determinazione della base imponibile IVA della cessione di un fabbricato in un rapporto di leasing.

La società istante operante nel settore della produzione di insaccati e prodotti di carne ha conseguito per la maggior parte del proprio fatturato presso la sede operativa mediante anche un contratto di locazione finanziaria immobiliare, edifici ed  impianti tecnologicamente all'avanguardia.

Tuttavia, un vasto incendio ha quasi completamente distrutto l'intero impianto  lasciando  in  stato  di  rovina  e  degrado  l'immobile  che deve  essere  considerato un  collabente da  inquadrare nella categoria  catastale F/2.  

Le  autorità competenti hanno imposto l'abbattimento dell'intera struttura, la rimozione dei detriti e la bonifica del suolo, p

L'Istante  dichiara  che,  anche  per  esplicito obbligo contrattuale e  accordi  sopraggiunti con la Compagnia di Leasing, occorre trasferire l'immobile collabente dalla società concedente, cioè la società BETA, alla società utilizzatrice ALFA. 

Il contratto  di  leasing  dovrà ritenersi risolto di diritto alla data in cui sarà verificato l'evento

In caso di distruzione dell'immobile  l'Utilizzatore avrà l'obbligo di rendersi acquirente del terreno, del rudere e di ogni altro  diritto relativo ad un prezzo imponibile pari all'indennizzo; tale prezzo imponibile sarà dovuto con valuta corrispondente alla data in cui si sarà verificato l'evento e quindi sarà stato risolto il contratto, indipendentemente dalla data  in cui verrà stipulato il rogito notarile di compravendita.

Una succesiva clausola prevede che in tutti quei casi ove si faccia riferimento ad  un indennizzo  spettante al Concedente e l'indennizzo non  è  determinato, esso deve  essere  quantificato  come la  ''somma di tutti quei canoni non ancora scaduti alla data della risoluzione del contratto  e del prezzo di eventuale acquisto finale…''. 

L'Istante aggiunge di aver sottoscritto con una Compagnia assicuratrice una polizza che copriva anche il rischio di incendio, con appendice di vincolo a favore  della società concedente.

In  virtù  del  fatto  che  si  deve  procedere  al  rogito  notarile  di trasferimento  del  terreno  e  dei  fabbricati  collabenti  dalla  società concedente  alla  società  utilizzatrice,  l'Istante  necessita  di  chiarimenti  sulla  natura  di  ''corrispettivo''  o  di  ''indennizzo''  dell'importo che dovrà essere erogato alla compagnia di leasing e sull'eventuale valore da tassare ai fini dell'IVA. 

Il dubbio interpretativo posto dalla  società istante è  relativo  alla  qualificazione dell'importo che dovrà essere erogato alla compagnia di leasing. 

Cessione fabbricato in leasing: chiarimenti sulla base imponibile IVA

Le entrate riassumo tutto il caso prima di esporre il proprio parere e sottolineano che in linea generale, ai fini IVA, i canoni di leasing immobiliare sono assimilati e, dunque, assoggettati ad IVA secondo le stesse regole previste per le locazioni di immobili. 

Diversamente, gli importi versati dall'utilizzatore  a titolo di riscatto finale del bene sono soggetti alle regole IVA previste per le cessioni di immobili (cfr. circolare 18/E/2013, par. 3.5). 

Ciò premesso, al fine di individuare il regime IVA applicabile al trasferimento del rudere in questione e stabilire la rilevanza ai fini IVA delle somme che la società istante  è  tenuta  a  corrispondere  alla Compagnia  di Leasing in  virtù degli  impegni contrattuali assunti,  è necessario esaminare  le condizioni generali del contratto di locazione finanziaria immobiliare sottoscritto dalle parti. 

In particolare, ai fini che qui interessano, la clausola n. 17 disciplina la risoluzione anticipata  del contratto in  caso di  distruzione totale dell'immobile, prevedendo espressamente che l'Utilizzatore avrà l'obbligo di rendersi acquirente del terreno, del  rudere e di ogni altro diritto relativo ad un prezzo imponibile pari all'indennizzo di cui  alla successiva clausola 23)

La successiva clausola n. 21, rubricata ''Risoluzione anticipata ed effetti'' dispone che in ogni  ipotesi di perimento  o  di  perdita  dell'immobile, al  Concedente  resteranno acquisiti per l'intero loro ammontare il canone regolato alla firma, i canoni  periodici  già in  precedenza  pagati ed  ogni altra  somma a qualsiasi titolo corrisposta; l'Utilizzatore avrà l'obbligo di corrispondere immediatamente tutto quanto dovuto per  canoni  scaduti  e  non pagati,  interessi  convenzionali,  di  mora,  commissioni,  spese  e quant'altro già maturato alla data di risoluzione del contratto.[…]

La clausola n. 23, rubricata ''Indennizzo a favore del Concedente'', inoltre, dispone  che se l'''indennizzo'' non è diversamente determinato nel suo ammontare, esso ''deve  essere  quantificato  come  la  somma  di  tutti  i  canoni  non  ancora  scaduti  alla  data  di  risoluzione del contratto e del prezzo di eventuale acquisto finale…''. 

Dalla disamina delle clausole contrattuali citate, contrariamente a quanto asserito dall'Istante, si desume che la somma da erogare alla società di leasing concedente, a seguito della risoluzione anticipata del contratto, non costituisce il ristoro del danno derivante dall'incendio che ha coinvolto l'impianto oggetto del contratto di leasing, bensì come stabilito espressamente dalla clausola n. 17 del contratto ­il prezzo da saldare per il  passaggio di proprietà del bene medesimo.  

Detto passaggio di proprietà dell'immobile costituisce, dunque, un elemento significativo che depone a  favore della qualificazione della somma in questione come corrispettivo.  

Ad avviso delle Entrate, depone a favore di tale qualificazione il criterio di determinazione dell'ammontare di detta somma indicato dalla citata clausola 23 del contratto, in base al quale detto ammontare è costituito dalla somma di tutti i canoni non  ancora scaduti alla data di risoluzione anticipata del contratto e del maxicanone finale. 

Ciò posto, si ritiene, pertanto, che il trasferimento del rudere di cui trattasi alla  società istante costituisca una cessione da assoggettare ad IVA secondo le regole previste per le cessioni di immobili. 

In proposito, si fa presente che se, come asserito dalla società istante, all'atto del trasferimento il rudere sia effettivamente inquadrabile come collabente nella categoria catastale F/2, in base a elementi oggettivi che ne certifichino lo stato di fatto, la cessione  dovrà essere assoggettata ad IVA con applicazione dell'aliquota nella misura ordinaria (cfr. Risposta n. 554 del 2022). 

Per completezza di  trattazione, si  fa  presente, infine,  che ad  avviso della scrivente, la base imponibile di detta cessione non  possa essere decurtata,  ai sensi  dell'art. 15, comma 1, numero 1) del D.P.R. 633 del 1972, dell'ammontare relativo al rimborso assicurativo che, secondo quanto asserito dalla società istante, sarà veicolato  direttamente dalla Compagnia assicuratrice alla Società di Leasing. 

Ciò in quanto, come rappresentato  anche  dall'Istante, detto  ammontare  sarà  corrisposto  alla  società  di  leasing  a  compensazione in  tutto  o  in  parte  dell'importo  (rectius, corrispettivo) dovuto a quest'ultima a seguito della  risoluzione anticipata del  contratto di leasing.