Studio Caruso

Il frontespizio del modello Redditi PF 2025, la dichiarazione annuale dei redditi conseguiti nell’anno d’imposta 2025, presenta alcune interessanti novità.

Proprio all’inizio della dichiarazione, nella sezione “Tipo di dichiarazione” sono state aggiunte due nuove caselle, relative a due diverse fattispecie:

• “Comunicazione CPB”;
• “Dichiarazione rettificativa mod. 730/2025”.

Comunicazione CPB

Le partite IVA, ditte individuali o lavoratori autonomi, esercenti personalmente le attività ma non aderenti al regime forfettario, come noto, possono accedere al Concordato Preventivo Biennale per il biennio 2025-2026.

Quest’anno l’adesione al CPB sarà possibile contestualmente all’invio della dichiarazione dei redditi e del modello ISA del contribuente interessato, oppure separatamente, con modalità autonoma.

La casella “Comunicazione CPB” va valorizzata dal contribuente in caso di invio autonomo della comunicazione di adesione al CPB; con maggiore precisione, qui andranno inseriti i numeri:

1. in caso di Adesione al CPB;
2. In caso di Revoca dell’adesione al CPB.

Secondo quanto indicato sulle istruzioni del modello Redditi PF 2025, in caso di invio autonomo della dichiarazione di adesione o di revoca del CPB, dopo aver valorizzato la casella di cui sopra, sul frontespizio dovranno essere inseriti soltanto le informazioni relative ai dati anagrafici del contribuente, al firmatario della dichiarazione e alla presentazione da parte del soggetto incaricato.

La compilazione di ulteriori campi risulta priva di effetti.

Va precisato che la comunicazione di adesione o di revoca dell’adesione al CPB va trasmessa telematicamente all’Agenzia delle Entrate, direttamente o tramite intermediario abilitato, entro i termini previsti per l’adesione al Concordato Preventivo Biennale. Le istruzioni del modello Redditi PF 2025 precisano che “eventuali comunicazioni trasmesse successivamente a tale termine non avranno alcun effetto”.

Dichiarazione rettificativa mod. 730/2025

Come noto, il modello 730 del 2025 ha incorporato al suo interno la possibilità di utilizzare direttamente il modello dichiarativo semplificato per dichiarare quelle tipologie reddituali per le quali, fino all’anno prima, era necessario trasmettere i quadri mancanti tramite il modello Redditi PF.

In conseguenza di questa novità, il modello Redditi PF 2025 prevede la nuova casella “Dichiarazione rettificativa mod. 730/2025”, all’interno del frontespizio, da valorizzare nel caso in cui il contribuente si trovi a dover correggere la dichiarazione precedentemente trasmessa dal soggetto che ha prestato l’assistenza fiscale, con la quale erano stati compilati:

• il rigo C16, del quadro C, relativo alla “Tassazione agevolata mance”;
• il quadro W “Investimenti e attività estere di natura finanziaria o patrimoniale”;
• il quadro M ““Redditi soggetti a tassazione separata e a imposta sostitutiva. Rivalutazione dei terreni”;
• il quadro T “Plusvalenze di natura finanziaria”.

Nel caso in cui il contribuente voglia correggere quanto trasmesso precedente con il modello 730 del 2025, questi dovrà valorizzare la casella con uno dei seguenti codici numerici:

1. “se la rettifica riguarda errori che non hanno comportato l’apposizione di un visto infedele”;
2. “se la rettifica riguarda errori che hanno comportato l’apposizione di un visto infedele”;
3. “se la rettifica riguarda sia errori che hanno comportato l’apposizione di un visto infedele, sia errori che non hanno comportato l’apposizione di un visto infedele”.

Si ricorda che i professioni abilitati e i CAF, incaricati della trasmissione del modello 730, hanno l’obbligo di verificare la correttezza delle informazioni inserite, in base ai documenti forniti dal contribuente, e apporre così il visto di conformità.

Le istruzioni del modello Redditi PF 2025 precisano che “in caso di errata apposizione del visto di conformità nel modello 730, il CAF/professionista dovrà utilizzare il codice tributo 8925 per il versamento della somma dovuta”.

Con la Circolare n. 4/E del 16 maggio 2025 le Entrate hanno commentato le tante novità che riguardano la tassazione delle persone fisiche. 

La circolare di oltre cinquanta pagine ha come oggetto: Decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192, e legge 30 dicembre 2024, n. 207 – Novità in materia d’imposta sul reddito delle persone fisiche (IRPEF) e sulla tassazione dei redditi di lavoro dipendente.

Pricipalmente vengono affrontati i seguenti temi:

• nuove aliquote IRPEF,
• detrazioni per lavoro e per carichi di famiglia, 
• nuovi trattamenti integrativi e bonus per i lavoratori dipendenti., 
• lavoratori dipendenti e le novità del decreto di riforma fiscale.

Vediamo alcuni chiarimenti

Aliquote Irpef 2025: commento ADE

La Legge di bilancio 2025 ha stabilito che, dal periodo d’imposta 2025, sul reddito imponibile si applicano le aliquote progressive per scaglioni di reddito:

• a) 23% fino a 28.000 euro,
• b) 35% oltre 28.000 e fino a 50.000 euro, 
• c) 43% oltre 50.000 euro.

Viene confermato l’innalzamento da 1.880 euro a 1.955 euro della detrazione per i contribuenti titolari di redditi di lavoro dipendente, escluse le pensioni e assegni a esse equiparati, e di taluni redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, se il reddito complessivo non supera 15.000 euro.

Il reddito complessivo da utilizzare per la determinazione delle agevolazioni fiscali tiene conto anche dei redditi assoggettati a cedolare secca, dei redditi assoggettati a imposta sostitutiva in applicazione del regime forfetario per gli esercenti attività d’impresa, arti o professioni, della quota di agevolazione ACE e delle somme versate a titolo di mance dai clienti ai lavoratori del settore privato, impiegati nelle strutture ricettive e negli esercizi di somministrazione di alimenti e bevande, assoggettate a imposta sostitutiva.

La Circolare in oggetto specifica inoltre che per i soggetti che aderiscono al concordato preventivo biennale si tiene comunque conto del reddito effettivo e non di quello concordato.

Tassazione mance: chiarimenti ADE

In materia di agevolazioni concesse al personale impegnato nel settore ricettivo e di somministrazione di alimenti e bevande, il comma 520 della legge di bilancio 2025 modificano i commi 58 e 62 dell’articolo 1 legge di bilancio 2023, concernente il regime di tassazione sostitutiva delle somme rilasciate a titolo di liberalità dai clienti ai lavoratori del predetto settore economico (c.d. mance). 

La prima modifica riguarda la determinazione dell’ammontare massimo delle mance percepite dal lavoratore da assoggettare a tassazione sostitutiva. 

Tale ammontare è pari al 30 per cento invece del 25 per cento del reddito percepito per le prestazioni lavorative nell’anno. 

La seconda modifica si riferisce alla condizione reddituale per l’accesso al regime di tassazione sostitutiva ed estende l’ambito soggettivo ai lavoratori che conseguono redditi di lavoro dipendente per un importo complessivo non superiore a 75.000 euro al posto di 50.000 euro.

Si ricorda che il superamento di tale limite di 75.000 euro di redditi di lavoro dipendente non rileva ai fini dell’applicazione del regime nell’anno in cui si percepiscono le mance, ma costituisce una causa ostativa alla tassazione sostitutiva per l’anno successivo. 

L'agenzia sottolinea che per la concreta applicazione della disciplina, si rinvia ai chiarimenti forniti con la circolare n. 26/E del 2023.

Con la Risposta a interpello n 58 del 3 marzo le Entrate chiariscono che il premio corrisposto per il ritrovamento di beni culturali non è un indennizzo, ma una forma di remunerazione per l'attività collaborativa al servizio dell'interesse pubblico e rientra tra i redditi diversi, di conseguenza è soggetto a ritenuta alla fonte nella misura del 25 per cento.

Premio per reperto ritrovato: soggetto a ritenuta secondo l’ADE

Le Entrate replicano al Ministero che chiede chiarimenti  in merito al trattamento tributario da applicare  alle somme da corrispondere  agli  aventi diritto a titolo di  premi per i  ritrovamenti, ai  sensi  degli  articoli  92  e  93  del  decreto legislativo 22 gennaio 2004, n. 42. 

Il quesito trae origine da una sentenza del Consiglio di Stato, Sezione IV, del 30 gennaio 2024, n. 920, nella quale si afferma che «i premi per i ritrovamenti non rientrano tra le fattispecie contemplate dal DPR 600/73, art. 30 e sono pertanto esclusi dall'applicazione della ritenuta alla fonte a titolo di imposta ivi prevista». 

Le Entrate hanno evidenziato innanzitutto le fonti normative e in particolare, l'articolo 67, comma 1, lettera d) del Tuir che include tra i redditi diversi “le vincite delle lotterie, dei concorsi a premio, dei giochi e delle scommesse organizzati per il pubblico e i premi derivanti da prove di abilità o dalla sorte nonché quelli attribuiti in riconoscimento di particolari meriti artistici, scientifici o sociali”.

L’articolo 30, comma 1,del Dpr n. 600/1973 richiamato dall'istante dispone invece, in sintesi, che i premi derivanti da operazioni a premio o vincite assegnati a contribuenti per i quali tali somme assumono rilevanza reddituale ai sensi del Tuir e gli altri premi comunque diversi da quelli su titoli e le vincite derivanti dalla sorte, sono soggetti a ritenute alla fonte.

Il successivo comma 2 specifica le diverse aliquote applicabili a seconda dei casi.

L’Agenzia cita le disposizioni del Codice dei Beni culturali e del Paesaggio, che premiano chi mette a disposizione del patrimonio pubblico beni e reperti di rilevanza culturale rinvenuti. 

Tra l’altro è previsto che la somma possa essere corrisposta in denaro o tramite il rilascio di parte dei beni ritrovati. 

In alternativa, su richiesta del ritrovante si può convertire il premio in un credito di imposta di pari importo.

Inoltre, la stessa agenzia ripercorre vari chiarimenti di prassi e di giurisprudenza, e tra questi, cita la risoluzione n. 1056/1974 che ha chiarito che il pagamento riconosciuto per il rinvenimento fortuito di reperti non rappresenta un indennizzo per danni, ma piuttosto un premio vero e proprio attribuito a titolo di ricompensa per il valore del bene procurato allo Stato.

Poi conclude specificando che, tale ricompensa per il ritrovamento di reperti ai fini fiscali, rientra nell’ambito dei redditi diversi previsti dall'articolo 67, comma 1, lettera d), del Tuir, soggetti a ritenuta alla fonte con aliquota del 25%, come stabilisce l’articolo 30 del Dpr n. 600/1973, che prevede l'applicazione della ritenuta alla fonte a titolo di imposta anche per l'ampia categoria degli “altri premi comunque diversi da quelli su titoli”.

• Risposta a interpello n 58 del 03.03.2025

Inaugurato con la dichiarazione annuale dei redditi 2024 per l’anno fiscale 2023, il Concordato Preventivo Biennale, tra modifiche normative e innumerevoli chiarimenti operativi di prassi, non finisce mai di proporre novità e precisazioni.

Anche in questi ultimi mesi, con ormai chiusa la campagna dichiarativa 2024 e non ancora iniziata quella del 2025, non mancano di presentarsi spunti in tema di Concordato Preventivo Biennale.

Le novità derivano da ulteriori chiarimenti di prassi, con la pubblicazione di alcune FAQ da parte dell’Agenzia delle Entrate e delle risposte fornite sull’argomento dai responsabili dell’ente il 27 gennaio scorso in occasione del Videoforum organizzato da Italia Oggi.

L’Agenzia delle Entrate, con la FAQ numero 9 del 25 ottobre 2024, precisa infatti che “i contribuenti che non aderiscono al CPB relativo ai periodi di imposta 2024 e 2025 potranno aderire al CPB relativo ai periodi d’imposta 2025 e 2026 in presenza dei requisiti di accesso”.

Ciò vuol dire che il CPB non si configura come una misura periodica a carattere biennale, ma come uno strumento presente a regime nell’ordinamento, al quale il contribuente può accedere un qualsiasi anno, avendone i requisiti per l’accesso, a prescinde dal fatto che lo abbia fatto o non lo abbia fatto nelle annualità precedenti.

In caso di dichiarazione integrativa a sfavore

In occasione del Videoforum del 27 gennaio 2025 l’Agenzia delle Entrate ha risposto ad alcune domande sul Concordato Preventivo Biennale, per lo più relative alle situazioni che possono portare alla decadenza dal nuovo istituto.

Tra le diverse situazioni viene presentata l’ipotesi in cui il contribuente, che ha precedentemente accettato il CPB, presenti una dichiarazione integrativa con valori reddituali diversi da quelli in precedenza dichiarati, in relazione ai quali era stata accettata la proposta di concordato.

L’Agenzia precisa che quando la dichiarazione integrativa modifica dati o tipologie reddituali che non influiscono sulla proposta di concordato, quindi i redditi diversi da quelli d’impresa e di lavoro autonomo, non rileva ai fini della decadenza dal CPB. Diversamente, quando sono oggetto di modifica i redditi d’impresa o di lavoro autonomo, in una misura superiore al 30% rispetto a quelli che previsti dalla proposta di concordato, ciò determina la decadenza dall’istituto, in base all’articolo 22 comma 1 lettera b) del Decreto Legislativo 13/2024 e alla Circolare Agenzia delle Entrate numero 18/2024.

Il punto è di notevole rilevanza, perché, da un punto di vista operativo, precisa l’Agenzia, il contribuente che trasmette una dichiarazione integrativa con maggiori redditi d’impresa o di lavoro autonomo, dovrà effettuare un ricalcolo della proposta con il solo fine di verificare se è stata superata, o meno, la soglia del 30% di discostamento. Se tale soglia è superata avverrà la decadenza, se non è superata la decadenza non avviene e il reddito concordato resterà quello accettato con la dichiarazione precedente.

Le Entrate con interpello n 14 del 28 gennaio rispondono ad un Ente pubblico che chiede di sapere se gli emolumenti arretrati erogati nel 2024, ma riferiti al 2023 in seguito a un accordo negoziale, debbano essere assoggettati al regime di tassazione ordinaria o a quello della tassazione separata ai sensi dell'articolo 17, comma 1, lettera b), del TUIR.

Il quesito viene sollevato in quanto un'Organizzazione Sindacale ha contestato l'applicazione della tassazione ordinaria, ritenendo che tali emolumenti rientrino nel regime di tassazione separata.

Le Entrate danno ragione, nel caso di specie, all'ente istante che ha ben interpretato e applicato la norma.

Emolumenti arretrati: quando sono soggetti a tassazione separata

L'Agenzia delle Entrate (ADE) replica che, nel caso in esame, gli emolumenti arretrati maturati nel 2023 ed erogati nel 2024 non possono essere considerati "arretrati" ai sensi dell'articolo 17, comma 1, lettera b), del TUIR e, pertanto, devono essere assoggettati al regime di tassazione ordinaria.

Nello specifico, l'Agenzia precisa che:

• principio di cassa e tassazione separata: la tassazione separata è applicabile solo quando il ritardo nella corresponsione degli emolumenti dipende da cause giuridiche o da situazioni oggettive di fatto, che impediscono il pagamento entro i tempi ordinariamente previsti. Non si applica quando il ritardo è fisiologico e legato a tempi tecnici ordinari.
• caso di specie: l'accordo negoziale per l'adeguamento degli stipendi, indennità e compensi speciali è stato concluso nel 2023, con efficacia nell'anno di riferimento, e i compensi sono stati erogati entro i termini tecnici previsti (il terzo mese successivo alla data di esecutività dell'accordo). 

L'ade evidenzia che la corresponsione degli emolumenti nel 2024 è da considerarsi fisiologica e non sopravvenuta, pertanto, tali emolumenti maturati nel 2023, non rientrano nelle condizioni per la tassazione separata e devono essere tassati secondo il regime ordinario.

• Risposta AdE 14 del 28.01.2025 - Interpello

Dal Cassetto fiscale dell’Agenzia delle Entrate i contribuenti possono gestire direttamente online alcune comunicazioni dell’Agenzia, decidendo se chiedere assistenza oppure regolarizzare la propria posizione.

Il Cassetto fiscale, disponibile nell’area riservata sul sito dell’Agenzia delle entrate, consente agli utenti di:

• consultare i propri dati fiscali, (ad esempio le dichiarazioni dei redditi)
• i dati relativi agli atti registrati, versamenti e rimborsi, e altro.

Ad oggi sono disponibili anche altri servizi, e in particolare, gli utenti possono adesso gestire alcune comunicazioni dell’Agenzia delle entrate, decidendo se chiedere chiarimenti e assistenza oppure regolarizzare la propria posizione con il versamento di quanto dovuto.

Vediamo come è composto il Cassetto Fiscale e come saperci "guardare dentro".

Cassetto Fiscale: come accedere

Il contribuente, una volta entrato nella propria area riservata con le credenziali:

• Spid, 
• Carta identità elettronica,
• o Carta nazionale dei servizi,

può scegliere tra vari servizi. 

Ad esempio, può consultare i dati catastali dei propri immobili, oppure, esclusivamente nel periodo della dichiarazione dei redditi, può inviare la propria precompilata. 

All’interno della propria area riservata occorre cliccare su:

• Cassetto fiscale,
• poi una delle seguenti tre aree: 
  • Consultazioni; 
  • L’Agenzia scrive,
  • Crediti e contributi.

Vediamo nel dettaglio cosa contengono.

Cassetto Fiscale: cosa consultare

Una volta cliccato sulla sezione "Consultazione" si apre una pagina con diverse aree disponibili nelle quali sono presenti numerose informazioni messe a disposizione del contribuente:

• Anagrafica: dati anagrafici delle persone fisiche e giuridiche (enti pubblici o privati, associazioni), luoghi di esercizio, attività esercitate, rappresentanti e soci, depositari,
• Dichiarazioni fiscali: dichiarazioni dei redditi presentate, certificazioni uniche e redditi percepiti,
• Isa/studi di settore: studi di settore sugli Isa (indici sintetici di affidabilità),
• Comunicazioni: informazioni relative ad alcune altre comunicazioni come condono, concordato preventivo biennale, dichiarazioni di intento, dichiarazioni leasing/acquisto nautica,
• Rimborsi: relative ai rimborsi Iva o imposte dirette, riconosciuti ed erogati,
• Versamenti: informazioni relative ai versamenti effettuati tramite i modelli di pagamento F23 e F24, nonché le ulteriori disposizioni di pagamento mediante addebito telematico,
• Dati del registro: atti registrati telematicamente, presso gli uffici e le informazioni relative alle denunce Siria e Iris.

Cassetto Fiscale: crediti e contributi

La sezione su Crediti e contributi è suddivisa in diverse aree disponibili che riepilogano la propria situazione fiscale. Sono le seguenti tre:

• Crediti Iva: crediti propri mensili, annuali e crediti maturati (consolidato fiscale e operazioni straordinarie),
• Crediti agevolativi,
• Richieste di contributo a fondo perduto,

Cassetto Fiscale: l’Agenzia scrive

La sezione l'Agenzia scrive è suddivisa in due sottosezioni:

1. “Invito alla compliance”: ci si trovano le comunicazioni con le quali l’Agenzia segnala al contribuente le anomalie riscontrate nella sua posizione fiscale. L’area contiene i documenti prodotti dall’Agenzia e i documenti prodotti dal contribuente. All’interno di questa sezione il contribuente può monitorare i dati relativi a:

1. • Lettere di compliance,
   • Comunicazione banca dati Vies,
   • Anomalie versamenti Iva (le lettere inviate per anomalie relative ai versamenti periodici).
2. “Comunicazione di irregolarità”: da qui è possibile consultare le comunicazioni che l'Agenzia invia a seguito del controllo automatizzato delle dichiarazioni e delle liquidazioni periodiche Iva, e inoltre della liquidazione delle imposte sui redditi soggetti a tassazione separata. Entrando in quest’area, a partire dal mese di novembre, il contribuente può decidere se regolarizzare la sua posizione pagando in unica soluzione, mediante addebito sul conto corrente, l'importo eventualmente dovuto, oppure richiedere la rideterminazione dell'importo o l’annullamento della comunicazione, se ritiene che le informazioni in essa contenute non siano corrette.

Con Interpello n 224 del 19.11 l'Ade ha chiarito dubbi sulla tassazione del diritto di superficie nel caso in cui l'atto di costituzione sia stipulato nel 2023 e la percezione del corrispettivo pattuito nel 2024 alla luce delle novità in vigore dal 1° gennaio 2024 inserite dalla Legge di Bilancio scorsa.

Corrispettivo da cessione di diritto di superficie: quando è tassato

L' Istante fa presente: 

• di essere proprietario di un terreno agricolo ricevuto per successione nell'anno 2002;
  che, in data 13 ottobre 2023, ha stipulato con una società operante nel settore delle energie rinnovabili, un contratto sottoposto a condizioni sospensive per la costituzione su tale terreno del diritto di superficie; 
• che nel contratto è previsto che il corrispettivo da riconoscere all'Istante è stabilito al netto di quanto già erogato come anticipo e caparra confirmatoria in base a precedenti contratti preliminari;
• che le condizioni sospensive del contratto si sono avverate nell'anno 2024 e, quindi, entro il 31 dicembre di tale anno le parti dovranno dichiarare davanti al notaio l'avveramento delle condizioni poste;
• che l'articolo 1, comma 92, della legge 30 dicembre 2023, n. 213 (legge di bilancio 2024) ha modificato, dal 1° gennaio 2024, l'articolo 67, comma 1, lett. h), del TUIR, includendo tra i redditi diversi anche quelli derivanti «dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento».

Ciò premesso, egli chiede se il corrispettivo percepito nel 2024 per la costituzione del diritto di superficie debba essere assoggettato a tassazione in base alle nuove disposizioni introdotte dalla legge di bilancio 2024 o se rilevi la circostanza che l'atto sia stato stipulato nel 2023.

Le Entrate chiariscono che in base alla formulazione dell'art 67, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 la cessione a titolo oneroso di un bene
immobile consistente in un terreno agricolo o in un fabbricato realizza plusvalenza tassabile tranne che nelle ipotesi espressamente indicate dalla norma e, in particolare, non costituisce plusvalenza la cessione a titolo oneroso di un bene immobile pervenuto per successione.
Ai sensi della successiva lettera h), sono, inoltre, redditi diversi «i redditi derivanti dalla concessione in usufrutto, dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento e dalla sublocazione di beni immobili, dall'affitto, locazione, noleggio o concessione in uso di veicoli, macchine e altri beni mobili, dall'affitto e dalla concessione in usufrutto di aziende; l'affitto e la concessione in usufrutto dell'unica azienda da parte dell'imprenditore non si considerano fatti nell'esercizio dell'impresa, ma in caso di successiva vendita totale o parziale le plusvalenze realizzate concorrono a formare il reddito complessivo come redditi diversi».
L'articolo 1, comma 92, della legge 30 dicembre 2023, n. 213 Legge di bilancio 2024, ha modificato, dal 1° gennaio 2024:

• il citato articolo 67, comma 1, lett. h), del TUIR, includendo tra i redditi diversi anche quelli derivanti «dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento».

Per effetto della modifica, tra i redditi diversi ivi disciplinati sono compresi non solo i redditi derivanti dalla costituzione di un diritto di usufrutto ma anche quelli derivanti dalla costituzione degli altri diritti reali di godimento, incluso il diritto di superficie di cui all'articolo 952 del codice civile; l'articolo 9, comma 5 del medesimo TUIR, prevedendo che « Ai fini delle imposte sui redditi, laddove non è previsto diversamente, le disposizioni relative alle cessioni a titolo oneroso valgono anche per gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento e per i conferimenti in società».
Per effetto di tale ultima disposizione, viene espressamente stabilito che la previsione generale secondo cui per gli atti a titolo oneroso che importano costituzione o trasferimento di diritti reali di godimento si applicano le disposizioni in materia di cessione a titolo oneroso (di cui alla lett. b), del comma 1 dell'articolo 67 del TUIR), opera solo se norme specifiche non prevedono diversamente.

In sostanza, in base alle disposizioni in vigore fino al 31 dicembre 2023, ai sensi del citato articolo 67, comma 1, lett. b), la costituzione del diritto di superficie su un terreno agricolo:

• avrebbe generato una plusvalenza tassabile se il terreno fosse stato posseduto da meno di cinque anni, determinata ai sensi del successivo articolo 68;
• non avrebbe generato alcuna plusvalenza se il terreno fosse stato posseduto da più di cinque anni oppure, in ogni caso, se fosse stato acquisito per successione.

A seguito delle modifiche intervenute con la legge di bilancio 2024, invece, il corrispettivo per la costituzione del diritto di superficie di un terreno agricolo costituisce, in ogni caso, reddito ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lett. h) determinato, in base all'articolo 71, comma 2, del TUIR, dalla differenza «tra l'ammontare percepito nel periodo di imposta e le spese specificamente inerenti alla loro produzione».

In base al dato letterale della norma i redditi diversi in commento sono imputati al periodo d'imposta di effettiva percezione (principio di cassa); pertanto, i corrispettivi per la costituzione di un diritto reale di godimento assumono rilevanza fiscale nel periodo d'imposta in cui sono percepiti a nulla rilevando la data di stipula dell'atto.

Ciò anche nell'ipotesi in cui il contratto di costituzione del predetto diritto reale sia sottoposto a ''condizione sospensiva'' di cui all'articolo 1353 del codice civile ai sensi del quale «le parti possono subordinare l'efficacia o la risoluzione del contratto o di un singolo patto ad un avvenimento futuro ed incerto». 

Tanto premesso, nell'ipotesi in esame, in cui i corrispettivi per la costituzione del diritto di superficie sul terreno agricolo sono stati percepiti in parte nel 2023 e, in parte, nel 2024 per effetto dell'avveramento della condizione sospensiva, l'Istante  dovrà assoggettare a tassazione le somme ricevute nel 2024 quali redditi diversi di cui all'articolo 67, comma 1, lett. h) del TUIR determinati secondo i criteri di cui al  successivo articolo 71, comma 2.

Ai corrispettivi percepiti nell'anno 2023, invece, si applicano le disposizioni di  cui al comma 1, lett. b) del medesimo articolo 67 e, pertanto, non rilevano ai fini dell'emersione di eventuali plusvalenze tassabili in quanto, nel caso in esame, il terreno è pervenuto all'Istante per successione

• Risposta AdE 224 del 18.11.2024 - Interpello

Con l'Ordinanza n 21472/2024 della Cassazione viene evidenziato un principio di rilievo secondo il quale, la presentazione della dichiarazione fiscale in via telematica compilata nel solo frontespizio e accettata dal sistema informatico non può considerarsi omessa o nulla.
Secondo la Corte di Cassazione l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di fornire la prova che il servizio telematico aveva generato la comunicazione di errore bloccante in modo che il contribuente debba procedere ad altro invio. Vediamo i fatti di causa. 

Dichiarazione dei redditi con solo frontespizio: non è omessa

L'Agenzia delle Entrate ha eseguito un accertamento d'ufficio per l'anno d'imposta 2003, emettendo un avviso per il pagamento di IRPEF, addizionali regionali e comunali, IRAP e IVA, oltre a sanzioni e interessi.

Il contribuente non aveva presentato la dichiarazione dei redditi per quell'anno, fornendo solo il frontespizio del Modello Unico 2004, ma senza la conferma di ricezione telematica.

Il contribuente ha presentato ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale (CTP), sostenendo che la dichiarazione era incompleta e non nulla, quindi l'Agenzia doveva considerarsi decaduta dal potere impositivo per decorso del termine.

La CTP ha accolto il ricorso del contribuente, dichiarando assorbite le altre censure.

La Commissione Tributaria Regionale (CTR) ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate, confermando la decisione della CTP ritenendo che il frontespizio presentato non equivalesse a una dichiarazione nulla o omessa, considerando l'avvenuta ricezione telematica come fatto pacifico.

L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per Cassazione, sostenendo che la dichiarazione compilata solo nel frontespizio fosse nulla e che quindi non poteva considerarsi decaduta dal potere impositivo, infatti aveva emesso l’accertamento avvalendosi del maggior termine accertativo previsto nel caso di dichiarazione omessa (art 43 DPR 633/72)

Il ricorso si basa sulla presunta violazione degli articoli 1 del DLgs. n. 471 del 1997 e degli articoli 41 e 43 del DPR n. 600 del 1973. 

L'Agenzia ha richiamato un precedente della Cassazione (Sentenza n. 10759 del 2006) per sostenere che una dichiarazione con solo il frontespizio è da considerarsi omessa (secondo la Cassazione non applicabile al caso di specie).

La Cassazione ha affermato che nel contesto delle dichiarazioni telematiche, non può considerarsi "omessa" una dichiarazione priva dei dati necessari per la determinazione dell'imponibile, poiché l'art. 1 del DPR n. 600 del 1973 considera esistente la dichiarazione anche senza questi dati, attribuendo ai redditi non indicati lo status di "non dichiarati".

Il contribuente ha evidenziato che la dichiarazione era stata trasmessa con importi pari a zero e accettata dal software ministeriale, quindi non poteva essere considerata omessa o nulla.

Secondo la Cassazione la presentazione del solo frontespizio, accettata dal sistema informatico senza errori bloccanti, è equiparata a una dichiarazione "in bianco" e non omessa o nulla. 

L'Amministrazione finanziaria doveva dimostrare l'esistenza di un errore bloccante, cosa che non è stata fatta. La giurisprudenza ritiene inoltre sanabile una dichiarazione priva di sottoscrizione. 

Il Modello Redditi PF 2024 da presentare per via telematica, va inviato entro il 15 ottobre 2024 ed è relativo all'anno di imposta 2023 

Tale modello accoglie nel fascicolo 1 il Quadro CR Crediti d’imposta che deve essere utilizzato per calcolare e/o esporre alcuni crediti d’imposta.

Tra questi vi è quello da indicare nel rigo CR7 con il credito di imposta per il riacquisto casa, vediamo come compilarlo.

Redditi PF 2024 e credito riacquisto casa: istruzioni

Il rigo CR 7 del quadro CR del Modello Redditi PF 2024 deve essere compilato se si è maturato un credito d’imposta a seguito del riacquisto della prima casa.

L’importo del credito d’imposta è pari all’ammontare dell’imposta di registro o dell’IVA corrisposta in relazione al primo acquisto agevolato; in ogni caso detto importo non può essere superiore all’imposta di registro o all’IVA dovuta in relazione al secondo acquisto.

Tale credito d’imposta spetta anche a coloro che hanno acquistato l’abitazione da imprese costruttrici sulla base della normativa vigente fino al 22 maggio 1993 (e che quindi non hanno formalmente usufruito delle agevolazioni per la “prima casa”), purché dimostrino che alla data di acquisto dell’immobile ceduto erano comunque in possesso dei requisiti necessari in base alla normativa vigente in materia di acquisto della c.d. “prima casa”, e questa circostanza risulti nell’atto di acquisto dell’immobile per il quale il credito è concesso. Attenzione al fatto che, questo rigo, non deve essere compilato da coloro che hanno già utilizzato il credito di imposta:

• in diminuzione dell’imposta di registro dovuta sull’atto di acquisto agevolato che lo determina;
• in diminuzione delle imposte di registro, ipotecarie e catastali, ovvero delle imposte sulle successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito.

L’articolo 1, comma 55, della legge di stabilità 2016 dispone che l’agevolazione può essere fruita anche quando la vendita della prima casa posseduta avviene entro un anno dalla data del nuovo acquisto. Quindi, si ha il credito d’imposta:

• a) sia nella situazione della alienazione anteriore di non oltre un anno a un nuovo atto di acquisto agevolato;
• b) sia nella situazione in cui l’alienazione della casa già posseduta avvenga entro l’anno successivo al nuovo acquisto agevolato.

Il rigo CR7 va compilato come segue:

• Colonna 1 (Residuo precedente dichiarazione): riportare il credito d’imposta per il riacquisto della prima casa che non ha trovato capienza nell’imposta risultante dalla precedente dichiarazione, 
• Colonna 2 (Credito anno 2023): riportare il credito d’imposta maturato nel 2023, spettante ai soggetti che si trovano nelle seguenti condizioni:
  • nel periodo compreso tra il 1° gennaio 2023 e la data di presentazione della dichiarazione hanno acquistato un immobile usufruendo delle agevolazioni prima casa;
  • l’acquisto è stato effettuato entro un anno dalla vendita di altro immobile acquistato usufruendo delle agevolazioni prima casa oppure se la vendita dell’altro immobile acquistato usufruendo dell’agevolazione prima casa è effettuata entro un anno dall’acquisto della nuova prima casa;
  • non siano decaduti dal beneficio prima casa.

L’articolo 1, comma 152, della legge 11 dicembre 2016, n. 232 ha introdotto nel TUIR l’articolo 24-bis che prevede un regime fiscale speciale riservato alle persone fisiche che trasferiscono la propria residenza in Italia ai sensi dell’articolo 2, comma 2, del TUIR. 

Redditi PF 2024: il quadro NR Nuovi residenti

Tali contribuenti possono optare per assoggettare ad imposta sostitutiva i redditi prodotti all’estero a condizione che:

• non siano stati fiscalmente residenti in Italia, ai sensi del medesimo articolo 2, per un tempo almeno pari:
  • a nove periodi d’imposta nel corso dei dieci che precedono l’inizio del periodo di validità dell’opzione.

Per effetto dell’esercizio dell’opzione, relativamente ai redditi prodotti all’estero è dovuta un’imposta sostitutiva dell’imposta sui redditi delle persone fisiche calcolata in via forfetaria, a prescindere dall’importo dei redditi percepiti, nella misura di 100.000 euro per ciascun periodo d’imposta in cui è valida l’opzione.

Tale importo è ridotto a 25.000 euro per ciascun periodo d’imposta per ciascuno dei familiari di cui al comma 6 dell’art. 24-bis.
L’imposta è versata in un’unica soluzione entro la data prevista per il versamento del saldo delle imposte sui redditi.

L’accesso al regime è consentito “anche ai cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori aventi un regime fiscale privilegiato di cui al decreto ministeriale 4 maggio 1999, che si presumono, salvo prova contraria, fiscalmente residenti in Italia ai sensi del comma 2-bis dell’articolo 2 del TUIR”.

Opzione per l'imposta sostitutiva (ex art 24 bis TUIR) nel Quadro NR

Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate dell’8 marzo 2017 sono state delineate le modalità applicative per l’esercizio, la modifica o la revoca dell’opzione nonché per il versamento dell’imposta sostitutiva.

Sulla base del citato provvedimento il contribuente è tenuto a perfezionare l’opzione tramite la dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta da cui si intendono far decorrere gli effetti, compilando il presente quadro; resta ferma la facoltà di presentare, in via preventiva, anche l’istanza di interpello probatorio (con allegata la relativa check list) prevista dal provvedimento stesso..

Revoca dell'opzione per la sostitutiva nel Quadro NR

L’opzione è liberamente revocabile anche prima della scadenza prevista dalla norma. 

La revoca può essere effettuata sia dal contribuente principale, sia dal familiare a cui è stata estesa, con le stesse modalità previste per l’esercizio dell’opzione. 

La revoca sarà efficace a partire dall’anno d’imposta in relazione al quale è stata effettuata in dichiarazione.
Resta inteso che nel caso di revoca del contribuente principale gli effetti si produrranno anche nei confronti dei familiari a cui era stata estesa l’opzione, a prescindere dal fatto che essi abbiano esercitato autonomamente la loro facoltà di revoca, salvo che il familiare, a sua volta, eserciti autonoma opzione in veste di “contribuente principale”, versando, in tal caso, l’imposta sostitutiva in misura di 100.000 euro.
La revoca potrà essere esercitata anche se il contribuente abbia già versato l’imposta sostitutiva relativa al medesimo periodo d’imposta e l’imposta già versata ma non dovuta potrà essere utilizzata in compensazione o richiesta a rimborso.

Attenzione, reestano, comunque, esclusi dall’assoggettamento a imposta sostitutiva e vengono tassati in base alle ordinarie disposizioni vigenti per i soggetti residenti, tutti i redditi prodotti in Italia. 

Questi concorrono alla formazione del loro reddito complessivo e vengono tassati applicando le aliquote progressive proprie del contribuente ad una base imponibile che si compone esclusivamente:

• 1) dei redditi prodotti in Italia; 
• 2) dei redditi esteri non inclusi nell’opzione; 
• 3) di eventuali plusvalenze derivanti da cessioni di partecipazioni qualificate realizzate nei primi cinque periodi d’imposta di validità dell’opzione (di cui all’art. 67, comma 1, lettera c) TUIR).