Studio Caruso

Con Principio di diritto n 3 del 19 marzo le Entrate replicano ad un quesito sulla rilevanza IVA delle somme scambiate per effetto di un contratto di cointeressenza propria – articolo 2, comma 3, lettera a, del Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972 n. 633.

Il contratto di cointeressenza è disciplinato dall'articolo 2554, comma 1, del codice  civile, il  quale sancisce che  ''Le disposizioni degli articoli 2551 e 2552 si applicano anche al contratto di cointeressenza agli utili di un'impresa senza partecipazione alle perdite e al contratto con il quale un contraente attribuisce la partecipazione agli utili ed alle perdite della sua impresa, senza il corrispettivo di un determinato apporto.''

Dall'articolo  2554 c.c.  si desume che il contratto di cointeressenza può essere impropria o propria.  

Si ha un contratto di cointeressenza ''impropria'' quando vi è l'apporto di capitale o lavoro ed è prevista soltanto la partecipazione agli utili, mentre nel  contratto di cointeressenza ''propria''  non  vi è  alcun apporto ed  è prevista la partecipazione sia agli utili che alle perdite.

Cointeressenza propria: rilevanza IVA

Le entrate specificano che il contratto di cointeressenza propria si caratterizza per la mancanza di impiego di capitale e/o denaro, per l'esistenza di un'alea in capo ad entrambe le parti, nonché per la mancata iscrizione di crediti e/o debiti verso la controparte, in quanto i soggetti si limitano ad assumere solo un impegno reciproco.

Viene anche specificato che per  la giurisprudenza  il contratto ha  natura ''parassicurativa'', poiché genera un ''obbligo di  fare'' avente natura reciproca, dove l'impiego di capitale è richiesto solo nell'eventualità  di una perdita  e mai come elemento al quale discende il perfezionamento dell'accordo stesso.

Il rapporto partecipativo appare fondato su un fatto incerto e non determinabile a priori e si sostanzierà in una mera cessione di denaro da una parte o dall'altra.

Il vantaggio per la società cointeressata è rappresentato dal coinvolgimento della società terza nel  rischio di impresa  e l'attribuzione ad  esso di una quota di  utili che rappresentano una  sorta  di assicurazione contro l'eventualità  di perdite che sarebbero poste a carico del terzo. 

Il contratto in argomento si distingue, peraltro, tanto dal contratto di assicurazione quanto dal contratto  di partecipazione in associazione. 

Per quanto riguarda i profili IVA, coerentemente con i principi sopra espressi e tenuto conto delle peculiarità del contratto di cointeressenza propria, contraddistinto anche sotto il profilo civilistico dalla mancanza di un apporto da parte dei cointeressati, si  ritiene  che le somme attribuite o  ricevute nell'ambito di  detto schema contrattuale debbano qualificarsi come meri trasferimenti monetari e non possano essere assimilati a corrispettivi,  in quanto  non è ravvisabile nel  contratto di cointeressenza  propria  contraddistinto dall'aleatorietà ­una diretta correlazione tra prestazioni reciproche tipica dei contratti sinallagmatici. 

Pertanto, le  somme  che  saranno scambiate tra due operatori nell'ambito dello schema contrattuale della cointeressenza propria, rappresentando delle cessioni di denaro, non rientrano nel  campo di  applicazione dell'imposta  sul  valore  aggiunto, dovendo essere qualificate come operazioni ''fuori campo'' ai sensi dell'articolo 2, terzo comma, lett. a) del d.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 (c.d. Decreto IVA). 

• Risposta AdE 3 del 19.03.2025 - Principio di diritto

Il 16 marzo scade il termine ordinario per il versamento del saldo IVA relativo all’anno 2024 che risulta dalla Dichiarazione IVA 2025.

Si evidenzia che, cadendo il 16 marzo di domenica, il termine ultimo, per legge, slitta al giorno lunedì 17 marzo.

Sinteticamente, si ricorda che il versamento: 

• è dovuto se d'importo almeno pari a 10,33 euro (10,00 euro per effetto degli arrotondamenti effettuati in dichiarazione);
• deve essere effettuato utilizzando il modello F24 telematico con codice tributo 6099.

Attenzione al fatto che la scadenza di pagamento può essere differita ai termini previsti per il pagamento del saldo delle imposte dirette, usufruendo anche dell'ulteriore differimento di 30 giorni pagando la maggiorazione dello 0,40%.

Saldo IVA 2024: entro il 17 marzo

Per il versamento del saldo IVA 2024, potendo essere differito al termine fissato per il saldo delle imposte sui redditi, è fondamentale ricordare le scadenze previste per il versamento delle imposte sui redditi e in particolare:

• persone fisiche e società di persone (di cui all'art 5 del TUIR):
  • entro il 30 giugno dell'anno di presentazione della dichiarazione dei redditi,
  • dal 1° luglio al 30 luglio con la maggiorazione dello 0,40% (differimento di 30 giorni)
• soggetti IRES:
  • entro l’ultimo giorno del 6° mese successivo a quello di chiusura del periodo d’imposta, che per le società con esercizio coincidente con l’anno solare coincide con il 30 giugno,
  • dal 1° luglio al 30 luglio con la maggiorazione dello 0,40% per le società con esercizio coincidente con l’anno solare (differimento di 30 giorni)

Si sottolinea che l'importo dovuto per il saldo IVA può essere versato:

• in un’unica soluzione;
• in forma rateale (versando gli anche gli interessi) scegliendo direttamente nel momento del versamento con il modello F24.

Saldo IVA 2024: come si paga

Il versamento dell’IVA deve essere effettuato tramite il modello F24 con le modalità telematiche, direttamente dal soggetto interessato o tramite intermediario abilitato.

Ai fini del pagamento è possibile avvalersi dei seguenti servizi:

• F24 On Line: per i contribuenti che hanno il “pincode” di abilitazione al servizio. Ricordiamo che per poter avere tale servizio è necessario avere un conto corrente in una banca convenzionata con l’Agenzia delle Entrate, sul quale saranno addebitate le somme;
• F24 cumulativo: per gli incaricati della trasmissione telematica delle dichiarazioni che intendono eseguire i versamenti on line delle somme dovute dai loro clienti con addebito diretto sui conti correnti bancari di questi ultimi o sul conto corrente dell’intermediario medesimo;
• Home/remote banking: tali sistemi sono collegati al circuito Corporate Banking Interbancari (CBI) del sistema bancario o altri sistemi di home banking offerti dagli istituti di credito o dalle Poste Italiane S.p.A.

Si precisa che ai fini della compilazione del modello F24 occorrerà indicare all’interno della Sezione “Erario”:

• il codice tributo “6099”;
• il codice tributo "1668" per gli interessi rateali (se si è scelta la rateizzazione)
• il numero della rata che si sta versando ed il numero totale delle rate (ad esempio, “0106” per la prima rata di 6, “0101” se si è scelto il versamento in unica soluzione);
• l’anno di riferimento “2024”;
• l’importo del saldo IVA dovuto, a tal proposito occorre segnalare che:
  • se il versamento è effettuato in unica soluzione entro il 17.03.2025, l’importo da indicare va esposto nel modello F24 arrotondato all’unità di euro perché è quello risultante dalla dichiarazione Iva annuale;
  • se il versamento è differito a giugno/luglio e/o è rateizzato, l’importo va esposto nel modello F24 al centesimo di euro.
• l’importo del credito disponibile (ad esempio, IRPEF, IRES, ecc.) eventualmente utilizzato in compensazione del saldo IVA.

Con la Risposta a interpello n 43 del 20 febbraio le Entrate hanno replicato ad una Fondazione istante chiarendo il trattamento fiscale, ai fini dell'applicazione dell'aliquota Iva agevolata del 10 per cento, di cui al n. 123 della Tabella A, Parte III, allegata al d.P.R. 633 del 1972, delle attività spettacolistiche.

La Fondazione organizza un concerto in cui il pubblico assiste tramite visori a un’esibizione virtuale di un compositore defunto al pianoforte, con elementi artistici dinamici sincronizzati.
La Fondazione chiede se l’evento possa rientrare tra i “concerti strumentali” ai fini dell’aliquota IVA agevolata del 10% o se debba applicarsi l’aliquota ordinaria del 22%.

Vediamo la replica ADE.

Concerti virtuali: trattamento IVA quando manca l’esibizione dal vivo

La Fondazione è un soggetto organizzatore di un evento/concerto innovativo in realtà mista, creato da un defunto compositore e musicista, a cui il pubblico parteciperà con l'ausilio di visori che mostreranno il compositore in modalità virtuale, il quale si esibirà in concerto al pianoforte, all'interno di un auditorium, mentre elementi di arte dimensionale dinamica saranno sincronizzati con la musica e l'ambiente fisico della sala e con le luci di scena.

L'Istante chiede chiarimenti in merito alla corretta disciplina fiscale da applicare alla vendita e alla prevendita dei biglietti di accesso all'evento in oggetto, e, nello specifico, se l'evento/concerto possa configurarsi quale ''concerto strumentale'' di cui al n. 4) della Tabella C allegata al d.P.R. n. 633 del 1972, con conseguente applicazione dell'aliquota Iva agevolata del 10 per cento, di cui al n. 123 della Tabella A, Parte III, allegata al medesimo d.P.R., oppure rientri nella definizione generica individuata dal punto numero 3 della tabella C allegata al d.P.R. 633 del 1972 e pertanto si debba applicare l'aliquota IVA ordinaria nella misura del 22%.

L’Agenzia chiarisce che per applicare l’aliquota IVA ridotta del 10% l’evento deve configurarsi come “spettacolo concertistico”, con specifiche condizioni:

• un luogo idoneo per l’ascolto del pubblico (teatri, sale concerto, auditorium),
• un programma prestabilito,
• un’esecuzione musicale dal vivo.

L’elemento essenziale mancante nel caso di specie è l’esecuzione dal vivo, sostituita da una rappresentazione virtuale e basi musicali preregistrate. 

Poiché la normativa richiede la presenza fisica dell’esecutore per qualificare l’evento come concerto, l’Agenzia stabilisce

che l’aliquota IVA applicabile alla vendita dei biglietti è quella ordinaria del 22%

• Risposta AdE 43 del 20.02.2025 - Interpello

La Cassazione con Ordinanza n 1123/2025 ha statuito il seguente principio: «In tema di IVA, poiché il versamento del prezzo o di una sua parte effettuato in adempimento di un contratto preliminare di compravendita immobiliare costituisce operazione imponibile ex art 6 comma 4, del DPR n. 633 del 1972, con conseguente obbligo del promittente venditore di emettere la relativa fattura con esposizione dell'imposta dovuta nei confronti del soggetto che tale pagamento abbia effettuato, e poiché ai sensi dell'art. 19, comma 1, del citato DPR, il diritto alla detrazione dell'IVA sorge nel momento in cui l'imposta diventa esigibile, il soggetto passivo IVA che stipula il definitivo quale terzo nominato ex art 1402 c.c. non può detrarre l'imposta assolta a monte dal promissario acquirente che non sia soggetto passivo IVA ex art 17 del DPR n. 633 del 1972».

Compravendita immobiliare e detraibilità IVA del preliminare

Nel caso di specie, un privato promissario acquirente versava alla società immobiliare venditrice una somma oltre IVA, all'atto del contratto preliminare.

All’atto della stipula del definitivo vi era invece una società, in qualità di terzo nominato ex art. 1402 c.c.

Della stessa società era divenuta socia anche la persona fisica che aveva sottoscritto il contratto preliminare di vendita degli immobili.

La società acquirente aveva ritenuto spettante il diritto alla detrazione dell’IVA versata al preliminare dal privato promissario acquirente.

L’Amministrazione finanziaria aveva contestano l'indetraibilità dell'IVA rilevando diversità tra chi aveva sottoscritto il preliminare e chi aveva stipulato il contratto definitivo.

La Cassazione ha confermato la tesi dell’Amministrazione finanziaria in merito all’indetraibilità, da parte della società acquirente dell’IVA versata al preliminare dal promissario acquirente che non era un soggetto passivo IVA.

Viene ricordato che ai sensi dell’art. 19 comma 1 del DPR 633/72, il diritto alla detrazione dell’imposta sorge, infatti, quando essa diviene esigibile.

L’esigibilità dell’imposta è determinata, nel caso di specie, a norma dell’art. 6 commi 4 e 5 del DPR 633/72

Fermo restando che per le cessioni di beni, l’IVA diviene esigibile al momento del trasferimento della proprietà del bene stesso, è prevista una deroga laddove, anteriormente, sia stato pagato in tutto o in parte il corrispettivo, in tal caso, l’operazione si considera effettuata, per l’importo pagato, alla data in cui è avvenuto il pagamento.

Se il diritto alla detrazione dell’imposta relativa all’acquisto del bene sorge nel momento in cui l’imposta è esigibile, è in tale momento che deve essere verificata la soggettività passiva IVA, e pertanto in questo caso la soggettività IVA del promissario acquirente.

Secondo la Cassazione non possono esserci “sfasature temporali tra il momento in cui l’imposta diviene esigibile e quello dell’insorgenza del diritto alla detrazione”, tali da rendere possibile l’esercizio del predetto diritto da parte di un soggetto passivo che “sia comunque diverso da quello nei confronti del quale l’imposta sia precedentemente diventata esigibile(…)”, e che all’atto del pagamento, non possedeva lo status di soggetto passivo.

Non si può trasferire il diritto alla detrazione alla società, unitamente al conferimento del contratto preliminare.

In sintesi la Cassazione ha statuito che il versamento di un acconto all'atto della stipula di un contratto preliminare d’acquisto di un immobile, da parte di una persona fisica non soggetto passivo IVA, non legittima la detrazione dell’imposta da parte della società che sottoscriverà il contratto definitivo.

Con Risposta a interpello n 11 del 24 gennaio viene fornito un chiarimento in base alla nomenclatura doganale sulla corretta aliquota da applicare alle cessioni delle protesi all'anca.

L'istante domanda la corretta IVA da utilizzare per la cessione di un dispositivo medico destinato a sostituire l'articolazione dell'anca, che l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (ADM) ha classificato sotto la voce doganale 9021 31 00 della Nomenclatura Combinata, relativa a oggetti ed apparecchi di protesi.

IVA cessione di protesi: quale aliquota spetta

L'istante ritiene che i prodotti da lui ceduti siano riconducibili al numero 30 della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. n. 633/1972 (Decreto IVA), e quindi soggetti all'aliquota IVA ridotta del 4%, applicabile agli "apparecchi di ortopedia" destinati all'inserimento nell'organismo.

L'Agenzia delle Entrate conferma l'applicabilità dell'aliquota IVA ridotta del 4%, per le seguenti ragioni:

• la classificazione doganale del prodotto rientra nel Capitolo 90 della Nomenclatura combinata, sotto la voce 9021, che comprende oggetti ed apparecchi di protesi.
• la Tabella A, parte II, del Decreto IVA prevede l'aliquota ridotta del 4% per "apparecchi di ortopedia e protesi" destinati a compensare una deficienza o una infermità.
• Il richiamo alla voce doganale 90.19, contenuto nella normativa IVA precedente al 1987, corrisponde all'attuale voce 90.21, secondo la risoluzione n. 46/E del 2015.

L'Agenzia delle Entrate, sulla base della classificazione doganale e della normativa vigente, ritiene che le cessioni del dispositivo in questione rientrino nel regime agevolato con aliquota IVA del 4%, come previsto dal n. 30 della Tabella A, parte II, allegata al Decreto IVA.

Con il Provvedimento n. 460166/2024 le Entrate fissano le  disposizioni attuative del decreto legislativo n. 180 del 13 novembre 2024 di attuazione della direttiva (UE) 2020/285 del Consiglio del 18 febbraio 2020, recante modifica della direttiva 2006/112/UE per quanto riguarda il regime speciale per le piccole imprese.

Sono stabilite le informazioni da trasmettere e le modalità di trasmissione della comunicazione preventiva.

Leggi anche: Regime transfrontaliero di franchigia: novità dal 1° gennaio

Regime franchigia IVA: contenuto della comunicazione

Il provvedimento in oggetto prevede che per avvalersi del regime di franchigia in uno Stato di esenzione, i soggetti stabiliti nel territorio dello Stato sono tenuti a effettuare una comunicazione preventiva all’Agenzia delle entrate. 

La stessa è finalizzata all’ottenimento del numero di identificazione EX composto dal numero di partita IVA del soggetto stabilito seguito dal suffisso “EX”.
La comunicazione preventiva è trasmessa dal soggetto stabilito nel territorio dello Stato attraverso i servizi online dell’Agenzia delle entrate. 

La comunicazione contiene le seguenti informazioni:

• a) codice fiscale;
• b) denominazione o cognome e nome;
• c) natura giuridica;
• d) domicilio fiscale;
• e) attività prevalente;
• f) attività secondarie;
• g) eventuali contatti o indirizzo dei siti web dell’impresa;
• h) dichiarazione di non essere registrato al regime previsto dalla direttiva SME-SS in altro Stato di stabilimento;
• i) Stati di esenzione, cioè lo Stato membro o gli Stati membri in cui il soggetto passivo intende avvalersi del regime di franchigia;
• j) eventuali altri identificativi IVA già attribuiti al soggetto stabilito, cioè numeri di identificazione fiscale ai fini dell’imposta sul valore aggiunto rilasciati da uno Stato di esenzione;
• k) Volume d’affari nel territorio dello Stato e nei singoli Stati del territorio dell’Unione europea nei due anni civili precedenti la comunicazione e nel periodo dell’anno civile in corso precedente la comunicazione preventiva. Nel caso in cui gli Stati di esenzione indicati alla lettera i) abbiano fissato soglie di franchigia differenziate per settori di attività, i volumi di affari sono indicati distintamente per ciascun settore di attività esercitata.

Attenzione al fatto che al verificarsi delle condizioni stabilite dall’art. 70-duovicies del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, il soggetto stabilito è escluso dal regime di franchigia nello Stato di esenzione e il suo numero di identificazione EX è automaticamente cessato.

Regime franchigia IVA: invio della comunicazione

Dalla data che sarà resa pubblica con apposito avviso sul sito internet dell’Agenzia delle entrate, la comunicazione preventiva può essere trasmessa, per conto del soggetto stabilito nel territorio dello Stato, da parte di un intermediario di cui all’articolo 3, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322 e successive modificazioni, con delega alla consultazione del Cassetto fiscale del richiedente, di cui al provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 29 luglio 2013.

La trasmissione della comunicazione preventiva è consentita a decorrere dal 1° gennaio 2025, con le modalità di cui al punto 9 del presente provvedimento.

La trasmissione della comunicazione preventiva è comunque preclusa ai soggetti stabiliti:

• il cui volume d’affari nel territorio dell’Unione europea, nell’anno civile precedente alla comunicazione, sia stato superiore a 100.000 euro;
• il cui volume d’affari nel territorio dell’Unione europea, nel periodo dell’anno civile in corso e fino al momento della trasmissione della comunicazione preventiva, sia stato superiore a 100.000 euro;
• il cui volume d’affari nel territorio dello Stato di esenzione indicato nella comunicazione preventiva, nell’anno civile precedente ovvero nel periodo dell’anno civile in corso e fino al momento della trasmissione della comunicazione preventiva e, ove previsto, nel secondo anno civile precedente, sia superiore al massimale previsto dalla direttiva SME-SS per ogni singolo Stato.

Attenzione al fatto che, in caso di errori rilevati a seguito della trasmissione della comunicazione preventiva ne è consentita la correzione nel termine di cinque giorni lavorativi dalla data di trasmissione. Decorso tale termine, la correzione sarà inibita fino alla ricezione del riscontro della comunicazione già inviata da parte degli Stati di esenzione.

Regime di franchigia: modalità di invio della comunicazione

La comunicazione preventiva è predisposta e trasmessa mediante la procedura web resa disponibile nell’area riservata del sito internet dell’Agenzia delle entrate.
In fase di compilazione della comunicazione preventiva, l’Agenzia delle entrate effettua controlli formali sulla correttezza e congruenza delle informazioni ivi contenute.
Successivamente alla trasmissione della comunicazione preventiva, l’Agenzia delle entrate effettua controlli sulle informazioni ivi contenute.
Superati i controlli di cui al punto precedente, l’Agenzia delle entrate trasmette la comunicazione preventiva o l’aggiornamento della comunicazione preventiva agli Stati di esenzione indicati nella stessa. Dalla data di trasmissione agli Stati di esenzione decorrono i termini definiti dall’art. 70-noviesdecies del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633.
All’esito positivo del riscontro di almeno uno Stato di esenzione ovvero alla decorrenza dei termini per mancata risposta da parte degli Stati di esenzione, l’Agenzia delle entrate attribuisce al soggetto stabilito il numero di identificazione EX.
La procedura web consente la consultazione delle comunicazioni preventive inviate, la correzione delle stesse nonché la consultazione delle ricevute relative agli esiti istruttori delle comunicazioni, compresi quelli di riscontro da parte degli Stati di
esenzione.
La procedura web, inoltre, consente di verificare la posizione del soggetto stabilito nei confronti degli Stati di esenzione.
Eventuali modifiche delle modalità di trasmissione di cui al presente provvedimento saranno pubblicate nell’apposita sezione del sito internet dell’Agenzia delle entrate e ne sarà data relativa comunicazione.

• Provvedimento AdE 400166 del 30.12.2024

Cambiano le regole Iva per i prestiti e i distacchi di personale a seguito della conversione in legge del decreto “Salva infrazioni” (Dl n. 131/2024).

Dal 1° gennaio, l’articolo 16-ter ha abrogato la disposizione sull’irrilevanza impositiva dei trasferimenti temporanei secondo cui “non sono da intendere rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto i prestiti o i distacchi di personale a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo” (articolo 8, comma 35, legge n. 67/1988). 

Pertanto a partire da tale data, i contratti che regolano il prestito e il distacco di dipendenti tra aziende saranno soggetti a Iva.

La norma recita testualmente: Il comma 35 dell’articolo 8 della legge 11 marzo 1988, n. 67, è abrogato. 2. Le disposizioni di cui al comma 1 si applicano ai prestiti e ai distacchi di personale stipulati o rinnovati a decorrere dal 1° gennaio 2025; sono fatti salvi i comportamenti adottati dai contribuenti anteriormente a tale data in conformità alla sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea dell’11 marzo 2020, nella causa C-94/19, o in conformità all’articolo 8, comma 35, della legge n. 67 del 1988, per i i quali non siano intervenuti accertamenti definitivi 

Distacchi personale: cosa cambia dal 1° gennaio per l’IVA

Fino al 31 dicembre 2024 era prevista l’irrilevanza ai fini Iva delle somme percepite per i prestiti e i distacchi di personale a condizione che fossero commisurate al solo rimborso del relativo costo. In caso fosse previsto un corrispettivo superiore a tale costo la norma prescriveva l'imponibilità IVA.

Il Dl “Salva infrazioni” rende l’Italia in linea con l’orientamento della Corte di Giustizia Ue, abrogando la norma che prevedeva l’irrilevanza impositiva dell’addebito del puro costo nel caso di distacchi del personale. 

In pratica, le imprese dovranno considerare l’Iva anche nei casi di distacco al mero costo.

Secondo l'articolo 30 del Dlgs n. 276/2003, il distacco si configura quando un datore di lavoro, per soddisfare un proprio interesse, pone temporaneamente uno o più lavoratori a disposizione di altro soggetto per l’esecuzione di una determinata attività lavorativa.

In tali casi, il datore di lavoro rimane responsabile del trattamento economico e normativo del dipendente. 

Relativamente al trattamento fiscale l'art. 8, comma 35,  della Legge n.  67  del 1988 ha previsto che  "non  sono da intendere rilevanti ai  fini  dell'imposta  sul valore aggiunto i prestiti o i distacchi di personale a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo".     

L'orientamento dell'Ue ha chiarito, invece, che il distacco di personale costituisce sempre una prestazione di servizi soggetta ad Iva, indipendentemente dall’importo del rimborso.

Conseguentemente i giudici comunitari hanno stabilito che l’articolo 2, punto 1, della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che esso osta a una legislazione nazionale che non ritiene rilevanti ai fini Iva i prestiti o i distacchi di personale di una controllante presso la sua controllata, a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo, a patto che gli importi versati dalla controllata a favore della società controllante, da un lato, e tali prestiti o distacchi, dall’altro, si condizionino reciprocamente.

A tal proposito appunto interviene la modifica effettuata dalla legge di conversione del decreto “Salva infrazioni”, volta per allineare la normativa interna alle disposizioni comunitarie. 

I riflessi per le imprese che si avvalgono dei distacchi di personale riguarderanno:

• l’obbligo di fatturazione, 
• la determinazione della base imponibile
• il diritto alla detrazione dell’Iva assolta per l’impresa che utilizza i dipendenti.

Leggi anche Distacco di personale con l’IVA dal 1.1.2025 con ulteriori approfondimenti.     

La Cassazione nella sentenza n 41238/2024 statuisce che non commette reato l’imprenditore che non ha versato l’Iva perché non ha incassato fatture. 

La Cassazione ha affermato questo importante principio che tiene conto non più della giurisprudenza consolidata ma trova riscontro nella Riforma Fiscale in atto e nella giurisprudenza minoritaria.

La Corte d’appello aveva dato seguito all’indirizzo della Cassazione per il quale l’emissione della fattura, se antecedente al pagamento del corrispettivo, espone il contribuente, per sua scelta, all’obbligo di versare comunque la relativa imposta. 

Ma ad oggi, anche alle luce delle recenti novità legislative previste dal Dlgs n 87/2024, occorre tenere conto di un altro indirizzo della stessa Cassazione che invita i giudici di merito a tenere conto delle argomentazioni difensive a spiegazione del mancato pagamento, tutte le volte che queste fossero in grado di dimostrare la grave e straordinaria crisi di liquidità dell’impresa. Vediamo il caso di specie.

Non è reato il mancato versamento IVA per ft non incassate

La Cassazione ha annullato la condanna emessa da una Corte d’appello di un imprenditore accusato di non avere versato l’Iva per l’anno d’imposta 2016.

La condanna era stata conseguenza anche del giudizio di irrilevanza, formulato dai giudici, sulla documentazione presentata dalla difesa sul mancato incasso dell’Iva risultante dalle fatture dell’anno di imposta contestato a causa dell’inadempimento di un numero considerevole di committenti.

Nel processo specifico, con sentenza del 2024, la Corte d'Appello di Napoli confermava la sentenza emessa dal Tribunale di Napoli, nel 2022, con la quale l'imprenditore era stato condannato alla pena di giustizia in relazione al reato di cui all'art 10 ter del Dlgs n 74/2000 per l'anno di imposta 2016 nella qualità di rappresentante legale di una società.

Il soggetto ricorreva contro la sentenza adducendo un vizio di motivazione con riferimento alla sussistenza del reato, con riferimento alla mancata risposta ai rilievi difensivi imperniati sul mancato incasso dell'IVA dichiarata, in conseguenza del mancato pagamento delle fatture emesse.

La Cassazione ha ritenuto il primo motivo di ricorso fondato, e con valenza assorbente delle altre censure prospettate.

La sentenza impugnata ha ritenuto del tutto irrilevanti le allegazioni difensive, poste in essere già in primo grado, concernenti il mancato incasso dell'IVA risultante dalle fatture dell'anno di imposta in contestazione, per via dell'inadempimento di un consistente numero di committenti; così come irrilevante è stata considerata la vendita di un bene immobile personale.

La Corte territoriale era pervenuta a tali conclusioni in espressa adesione all'indirizzo interpretativo della Cassazione secondo cui "in tema di reato di omesso versamento dell'imposta sul valore aggiunto, l'emissione della fattura, se antecedente al pagamento del corrispettivo, espone il contribuente, per sua scelta, all'obbligo di versare comunque la relativa imposta sicché egli non può dedurre il mancato pagamento della fattura né lo sconto bancario della fattura quale causa di forza maggiore o di mancanza dell'elemento soggettivo" 

Ad avviso della Cassazione però vi è la necessità di dar seguito ad una diversa opzione ermeneutica, che impone di tenere adeguato conto delle deduzioni difensive concernenti la concreta impossibilità di far fronte ai versamenti dovuti che trova ormai un importante riscontro nel diritto positivo.

Il recente D.Lgs. n. 87 del 14/06/2024, intervenendo sull' art. 13 D.Lgs. n. 74 del 2000 ha introdotto (con il nuovo comma 3-bis) una ulteriore causa di non punibilità per i reati di cui agli artt. 10-bis e ter del medesimo decreto, "se il fatto dipende da cause non imputabili all'autore sopravvenute, rispettivamente, all'effettuazione delle ritenute o all'incasso dell'imposta sul valore aggiunto. Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell'autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi".

In tale ottica ricostruttiva, la Cassazione ritiene di dover osservare che il contribuente, già nel corso del primo grado di giudizio, aveva non solo documentato l'accettazione della propria proposta concordataria da parte dell'Agenzia delle Entrate (successivamente recepita nel decreto di omologazione del concordato preventivo emesso in data 06/10/2021 dal Tribunale di Napoli), ma aveva allegato circostanze di estremo rilievo ai fini che qui rilevano.

Da un lato era stato evidenziato il riepilogo delle fatture emesse e non pagate nell'anno di imposta 2016 (complessivo imponibile non pagato di Euro 570.112,07, IVA relativa pari a Euro 125.424,26) e, d'altro lato, il contenuto della relazione del commissario giudiziale nell'ambito della procedura di concordato preventivo, nella quale si individuano da un lato le cause della crisi:

• nel blocco dei pagamenti da parte della P.A., 
• nella crisi del mercato delle costruzioni 
• e nel mancato recupero di ingenti crediti verso terzi 

e si evidenziava che la Società aveva cercato di far fronte alla situazione riducendo i costi di produzione e provvedendo ad un aumento di capitale.

Alla luce di quanto detto le allegazioni difensive non potevano essere ignorate dai giudici di merito, nella valutazione della sussistenza della responsabilità penale del soggetto ricorrente, anche in considerazione della loro incidenza sul margine di superamento della soglia di punibilità di Euro 250.000 (essendo l'IVA non versata ammontante a Euro 315.120,367, così corretto l'erronea quantificazione contenuta nel capo di accusa, pari a Euro 367.517,24 cfr. pag. 2 della sentenza impugnata).

Da ciò consegue l'annullamento della sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio ad altra Sezione della Corte di Appello di Napoli, restando assorbite le ulteriori censure difensive.

Con Risposta a interpello n 22 del 7 novembre le Entrate chiariscono l'aliquota IVA dei prodotti contenenti feromoni finalizzati al monitoraggio e alla cattura di insetti infestanti.

Vediamo i chiarimenti.

Insetticidi fitosanitari: quale aliquota applicare

L'istante opera nell'ambito del settore della produzione e della vendita all'ingrosso di prodotti per la disinfestazione, commercializzando, tra l'altro, beni inquadrati come ''prodotti fitosanitari'', nonché prodotti contenenti feromoni, finalizzati al monitoraggio e alla cattura degli insetti infestanti, anche nel settore dell'agricoltura.
Alla luce delle disposizioni contenute nella Circolare del Ministero della Salute del 4 ottobre 1999, n. 14 e nel Regolamento (CE) n. 1107/2009, l'Istante chiede quale sia l'aliquota IVA applicabile alla vendita dei prodotti contenenti feromoni che commercializza, precisando che detti prodotti non sono soggetti ad autorizzazione da parte del Ministero della Salute, prevista dal decreto legislativo 17 marzo 1995, n. 194 per i prodotti fitosanitari.

In particolare, chiede di sapere se il prodotto X debba essere considerato un prodotto fitosanitario, con conseguente applicazione dell'aliquota IVA ridotta del 10 per cento ai sensi del punto 110) della Tabella A, parte III, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 anche in assenza
dell'autorizzazione di immissione in commercio da parte del Ministero della Salute.
Al tal fine, il Contribuente ha presentato un parere di accertamento tecnico rilasciato dall'Agenzia delle dogane e dei monopoli, che ha classificato il prodotto in questione tra gli ''Insetticidi, rodenticidi, fungicidi, erbicidi, inibitori di germinazione e regolatori di crescita per piante, disinfettanti e prodotti simili presentati in forme o in imballaggi per la vendita al minuto oppure allo stato di preparazioni o in forma di oggetti quali nastri, stoppini e candele solforati e carte moschicide: altri insetticidi: altri altri '', di cui al codice NC 3808 91 90.

L'Amministrazione evidenzia che il numero 110), Tabella A, parte III, allegata al Decreto IVA, prevede l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta del 10% per la cessione dei prodotti fitosanitari. 
Secondo l'ADE i prodotti in commento consentono di attirare l'infestante mediante l'erogazione di feromoni, per poi catturarlo ed ucciderlo (visto anche il parere tecnico di ADM); di conseguenza, pur non essendo soggetti all'autorizzazione ministeriale, i beni in commento possono essere considerati come "prodotto fitosanitario" e potranno beneficiare dell'aliquota IVA ridotta pari al 10%, in ragione della loro finalità di salvaguardia.

L'agenzia ritiene che il rilascio dell'AIC non sia un requisito per qualificare ''fitosanitario'' un prodotto: rappresenta piuttosto un requisito imprescindibile per la sua commercializzazione e per il suo utilizzo nel territorio dello Stato, o in altro Stato membro.
In altri termini, se un prodotto presenta tutte le caratteristiche per essere definito ''fitosanitario'' ai sensi del citato articolo 2 del Regolamento n. 1107/2009 può essere immesso in commercio ed impiegato solo dopo aver ottenuto l'autorizzazione ministeriale.

• Risposta ADE 220 del 7.11.2024 Interpello

Con la Risposta a interpello n 211 del 28 ottobre le Entrate si occupano di fornire chiarimenti sul regime IVA per la chirurgia estetica nelle prestazioni fatturate da anestesisti in caso di ricovero e cura presso case di cura non convenzionate, vediamoli.

IVA chirurgia estetica: imponibilità nella fatturazione dell’anestesista

L'istante è una società operante nel settore sanitario, non convenzionata con il Sistema Sanitario Nazionale.
In merito alle seguenti prestazioni:

• a) prestazioni di medici anestesisti nell'ambito di interventi di chirurgia estetica, aventi sia finalità curative di malattie o problemi di salute, sia aventi finalità di mera estetica;
• b) affitto/messa a disposizione di sala operatoria per eseguire l'intervento di chirurgia estetica;
• c) messa a disposizione della camera nella fase postoperatoria;
• d) farmaci.

l'istante domanda quali sia il corretto trattamento IVA dopo le modifiche intervenute con l'art 18 del DL n 73/2022 convertito in Legge n 122/2022 che ha riformato l'art 10 comma 1 n 18) del decreto IVA.

La Società fa presente che la prestazione sanitaria è resa, nell'ambito della più complessa prestazione di ricovero e cura, presso la sua struttura, fatturando il servizio direttamente al paziente.

Analoga modalità di fatturazione è adottata dal professionista chirurgo e dal professionista anestesista o in sua vece dall'associazione medici anestesisti qualora esistente.

Le Entrate, dopo un ampio riepilogo normativo, evidenziano che le modifiche apportate dall'articolo 18 del Decreto Semplificazioni sono state oggetto di chiarimenti da parte dell'Agenzia nella circolare 7 luglio 2023, n. 20/E.

Per quanto riguarda le prestazioni di chirurgia estetica, a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del DL di cui sopra, l'esenzione dall'imposta sul valore aggiunto, prevista dall'articolo 10, primo comma, numero 18), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, si applica alle prestazioni sanitarie di chirurgia estetica rese alla persona volte a diagnosticare o curare malattie o problemi di salute ovvero a tutelare, mantenere o ristabilire la salute, anche psico fisica, solo a condizione che tali finalità terapeutiche risultino da apposita attestazione medica. (…)

Con riferimento ai servizi prestati da medici anestesisti, resi nell'ambito di interventi di chirurgia estetica, si ritiene applicabile il regime di esenzione di cui all'articolo 10, comma 1, n. 18), Decreto IVA. 

Trattasi infatti di una prestazione comunque caratterizzata da una finalità terapeutica perché volta a tutelare, mantenere

e stabilizzare le condizioni vitali del paziente durante l'intervento, anche quando quest'ultimo avvenga per motivi puramente estetici.

Stesso trattamento deve ritenersi applicabile ai farmaci, utilizzati in sala operatoria in fase di intervento e fatturati unitamente all'affitto della sala operatoria, in quanto rientrano tra le prestazioni di cura. Si ricorda, in ogni caso, che la cessione degli stessi è comunque soggetta all'aliquota IVA del 10 per cento, in forza del n. 114) della più volte citata Tabella A, Parte III.

• Rispsota ADE n 211 del 28.10.2024 Interpello