Studio Caruso

Con la risposta n. 261 del 2025, l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti sul trattamento ai fini IVA dei rimborsi corrisposti dagli enti locali ai datori di lavoro per le ore di permesso retribuito concesse ai propri dipendenti che ricoprono cariche elettive o amministrative.
La pronuncia nasce da un quesito presentato da un Comune, e tocca un tema centrale per la gestione fiscale degli enti pubblici: se tali somme, dopo l’abrogazione della storica norma di esenzione, debbano o meno essere considerate prestazioni imponibili IVA.

Permessi retribuiti al dipendente: i rimborsi al datore non sono soggetti a IVA

L’istanza di interpello è stata presentata da un Comune che chiede di conoscere la corretta disciplina IVA da applicare ai rimborsi erogati ai datori di lavoro privati o enti pubblici economici per i permessi concessi ai dipendenti chiamati a svolgere funzioni amministrative nell’ente, ai sensi degli articoli 79 e 80 del D.Lgs. 267/2000 (TUEL).

In particolare, l’art. 80 TUEL dispone che: “Le somme rimborsate sono esenti da imposta sul valore aggiunto ai sensi dell’articolo 8, comma 35, della legge 11 marzo 1988, n. 67”.

Tuttavia, il D.L. 16 settembre 2024, n. 131, convertito con modificazioni dalla L. 14 novembre 2024, n. 166 (il cosiddetto “Decreto Salva-infrazioni”), ha introdotto all’art. 16-ter l’abrogazione del comma 35 dell’art. 8 della L. 67/1988, che sanciva proprio l’esenzione IVA per i prestiti o distacchi di personale quando era corrisposto soltanto il rimborso dei costi.

Da qui il dubbio dell'istante i permessi retribuiti concessi ai lavoratori eletti in organi comunali devono ora essere considerati, ai fini IVA, “prestiti o distacchi di personale”?

E se sì, il nuovo regime si applica anche ai mandati iniziati nel 2024, prima del 1° gennaio 2025, data di efficacia della nuova norma?

Il TUEL (artt. 77–80) garantisce ai lavoratori eletti in enti locali il diritto di assentarsi dal lavoro per partecipare alle riunioni degli organi amministrativi, mantenendo la retribuzione ordinaria, che viene poi rimborsata al datore di lavoro dall’ente pubblico presso il quale il dipendente esercita la funzione.

Fino al 2024, tali rimborsi erano esenti da IVA in base al citato art. 8, comma 35, L. 67/1988, disposizione che escludeva la rilevanza IVA dei distacchi di personale “a fronte del solo rimborso del relativo costo”.

Dopo la sentenza della Corte di Giustizia UE dell’11 marzo 2020, causa C-94/19, tale regime è stato ritenuto incompatibile con la direttiva 2006/112/CE, in quanto anche il rimborso di costi può configurare una prestazione a titolo oneroso se esiste un nesso diretto tra le parti.
Per adeguarsi a tale pronuncia, il legislatore italiano ha introdotto nel 2024 l’art. 16-ter del D.L. 131/2024, che abroga l’esenzione e stabilisce la rilevanza IVA dei prestiti e distacchi di personale stipulati o rinnovati dal 1° gennaio 2025.

Il Comune, quindi, chiede se i rimborsi per permessi amministrativi rientrino in questa nuova categoria e se debbano essere assoggettati a IVA.

L’Agenzia ricostruisce il quadro normativo e conclude che i rimborsi in questione non sono soggetti a IVA.

Secondo l’art. 3 del DPR 633/1972, costituiscono prestazioni di servizi imponibili IVA solo quelle che avvengono “verso corrispettivo”, ossia in presenza di un rapporto sinallagmatico in cui il compenso rappresenta il controvalore effettivo del servizio reso.

L’Agenzia richiama la giurisprudenza UE (sentenze C-283/12, C-11/15, C-544/16) e la Circolare 20/E del 2015, secondo cui l’operazione è imponibile solo se tra le parti esiste una reciprocità di prestazioni: in caso contrario, l’erogazione di denaro è una mera movimentazione finanziaria, esclusa dal campo IVA.

Nella Circolare 5/E del 16 maggio 2025, l’Agenzia ha chiarito che per configurare un distacco o prestito di personale ai fini IVA devono sussistere tre elementi:

• un datore di lavoro distaccante, che mette temporaneamente a disposizione un lavoratore;
• un distaccatario, che ne utilizza l’attività lavorativa;
• la sussistenza di un interesse economico del distaccante.

Nel caso dei permessi per mandato elettivo, manca del tutto l’elemento dell’interesse del datore di lavoro: il rimborso erogato dall’ente pubblico non è il corrispettivo di un servizio, ma una forma di compensazione economica per garantire al cittadino la possibilità di esercitare il proprio mandato pubblico.

Non vi è nesso di reciprocità tra Comune e datore di lavoro: l’ente non riceve alcuna prestazione da parte del datore, ma rimborsa un costo che quest’ultimo ha sostenuto nell’interesse generale della collettività.
Di conseguenza, manca la condizione essenziale per configurare un’operazione a titolo oneroso e l'agenzia conclude che: 

“Le somme rimborsate dall’Ente al datore di lavoro non rientrano nel campo di applicazione dell’IVA e non si rilevano le condizioni affinché l’operazione possa essere considerata una prestazione di servizi a titolo oneroso”.

• Risposta ADE n 261 del 9.10.2025 Interpello

Con la sentenza n. 22795 del 7 agosto 2025, la Corte di cassazione ha riaffermato un principio consolidato nella giurisprudenza nazionale ed europea: l’emissione di una fattura per operazione inesistente genera l’obbligo di versamento dell’Iva, salvo che sia dimostrata l’eliminazione tempestiva del rischio di perdita del gettito erariale.

La vicenda trae origine da una verifica della Guardia di Finanza che ha portato all’emissione di avvisi di accertamento per Iva indebitamente detratta a carico di una società operante nel mercato dell’energia elettrica.

Secondo l’Agenzia delle Entrate, il gruppo societario coinvolto – mediante operazioni tra aziende riconducibili allo stesso soggetto economico – avrebbe simulato acquisti e vendite di energia con meccanismi a saldo zero, privi di reale contenuto economico. 

Le fatture emesse, quindi, erano relative a operazioni oggettivamente inesistenti.

In particolare, la società ritenuta “cartiera” avrebbe emesso fatture per cessioni mai avvenute, ma allo stesso tempo ricevuto fatture di importo identico per riacquisti fittizi. Il meccanismo circolare – apparentemente neutro – è stato contestato come strumento fraudolento per sfruttare indebitamente la detrazione dell’Iva.

Fattura operazioni inesistenti: quando spetta il rimborso IVA

La Cassazione con la sentenza in oggetto ha accolto il ricorso dell’Amministrazione finanziaria, ribadendo che:

• l’Iva è dovuta in base alla fattura (anche se falsa). Secondo l’art. 21, comma 7, del DPR n. 633/1972, recependo l’art. 203 della direttiva Iva, chiunque indichi l’Iva in una fattura è obbligato a versarla, anche se l’operazione sottostante è inesistente. Questo perché il sistema dell’Iva si fonda su un principio formale: la “cartolarità” del debito tributario. La sola emissione della fattura fa sorgere l’obbligo di versamento dell’imposta.
• la detrazione è ammessa solo per operazioni effettive. In parallelo, l’art. 168 della direttiva Iva e l’art. 19 del DPR 633/1972 stabiliscono che il diritto alla detrazione sorge solo in presenza di una reale cessione o prestazione. Di conseguenza, in presenza di operazioni fittizie – come quelle “circolari” in cui la merce è formalmente ceduta e riacquistata tra le stesse società – non è ammessa alcuna detrazione.
• possibile il rimborso dell’Iva versata, ma solo se non vi è rischio di perdita di gettito

La Cassazione, richiamando la sentenza Corte UE 8 maggio 2019, causa C-712/2017, ammette che l’emittente della fattura per operazione inesistente può ottenere il rimborso dell’Iva versata, ma solo a condizione che sia stato eliminato completamente il rischio che il destinatario abbia detratto l’imposta.

In particolare, il rimborso è possibile se:

• la fattura non è mai stata utilizzata fiscalmente dal destinatario (non è stata annotata né ha generato detrazione);
• la fattura è stata ritirata tempestivamente;
• l’Agenzia delle Entrate ha disconosciuto in via definitiva la detrazione da parte del destinatario.

La sentenza n. 22795/2025 della Cassazione riporta un importante chiarimento: l’emissione di fatture “errate” o simulate comporta obblighi concreti, anche in assenza di operazioni reali. 

L’unico modo per evitarne gli effetti è dimostrare, con precisione, di aver annullato il rischio di detrazione indebita.

Con la Risposta a interpello n. 215 del 19 agosto 2025, l’Agenzia delle Entrate si è pronunciata su un caso concreto riguardante la corretta qualificazione IVA di somme corrisposte a titolo di indennizzo in esecuzione di una sentenza del Tribunale.

L’interpello era stato presentato da una società operante nel settore dell’edilizia civile e infrastrutturale, la quale aveva stipulato un contratto di appalto con altra società per la costruzione della nuova sede della committente.

Durante l’esecuzione, l’appalto subiva numerosi ritardi dovuti a sospensioni imputabili alla stazione appaltante. 

A seguito di contenzioso il Tribunale riconosceva ad committente un indennizzo per maggiori oneri diretti e indiretti, ai sensi dell’art. 25 del D.M. 145/2000.

L’impresa emetteva dunque fattura senza applicazione dell’IVA, ritenendo che le somme avessero natura risarcitoria e non rappresentassero corrispettivo per una prestazione di servizi.

Nell’interpello la società committente sosteneva che:

• le somme ricevute avevano natura meramente risarcitoria, riconosciuta giudizialmente
• non vi era alcuna controprestazione da parte dell’appaltatore: il pagamento era frutto di una condanna del giudice per ritardi ingiustificati.
• mancava quindi il presupposto oggettivo previsto dall’art. 3, comma 1, del DPR 633/1972, non trattandosi di prestazione di servizi.
• le somme dovevano considerarsi escluse da IVA ai sensi dell’art. 15, comma 1, n. 1, del medesimo decreto.

A supporto, il contribuente richiamava la prassi consolidata in tema di risarcimenti contrattuali, distinguendo il caso in esame dagli accordi transattivi, nei quali le somme corrisposte possono costituire corrispettivo soggetto ad IVA.

Vediamo perchè le Entrate sostengono il contrario.

IVA appalti: somme per maggiori oneri quando sono imponibili

L’Agenzia ha respinto la soluzione interpretativa del contribuente, qualificando le somme come corrispettivo integrativo soggetto ad IVA.

Secondo l'Ade si applica l’IVA in quanto:

• le somme corrisposte, sebbene definite “risarcimento” nella sentenza, sono strettamente connesse all’esecuzione del contratto di appalto.
• il contratto è stato completamente eseguito: l’opera è stata realizzata e la stazione appaltante ne trae beneficio.
• i maggiori oneri riconosciuti (spese generali, ammortamenti, retribuzioni) rappresentano un compenso aggiuntivo per la prestazione eseguita.
• si configura un nesso sinallagmatico tra prestazione e pagamento, e quindi il presupposto oggettivo IVA risulta integrato.

L’Agenzia conclude che le somme riconosciute non assolvono funzione risarcitoria, ma costituiscono una integrazione del prezzo originario dell’appalto.

e il chiarimento è in linea con l’orientamento consolidato dell’Agenzia, ma estende l’applicazione del principio anche ai casi in cui il pagamento avviene per effetto di una sentenza giudiziaria, non solo in base ad accordi contrattuali o transattivi.

La particolarità del caso risiede nella modalità di riconoscimento del pagamento: non previsto da clausole pattizie, ma disposto dall’autorità giudiziaria.

La risposta appare quindi significativa, in quanto esclude la rilevanza formale del “nomen iuris” usato nella sentenza (indennizzo/risarcimento), e valorizza invece la sostanza economica dell’operazione, in linea con i principi comunitari.

• Risposta AdE 215 del 19.08.2025 - Interpello

La Direttiva UE 2025/1539 adottata dal Consiglio lo scorso 18 luglio viene pubbliucata sulla Gazzetta dell'Unione il giorno 25 luglio e contiene norme per incentivare l'uso del regime speciale IVA noto come IOSS.

Tale regime IOSS (Import One Stop Shop) vuoole rendere più efficace la riscossione dell’IVA gravante sulle vendite a distanza di beni importati.

La direttiva entra in vigore dal prossimo 14 agosto, ma le relative disposizione hanno decorrenza dal 1° luglio 2028 e dovranno essere recepite dai singoli Stati membri Ue nelle legislazioni nazionali.

In genereale ricordiamo che il regime IOSS consente di registrarsi in un unico Stato membro per dichiarare e versare l’IVA dovuta in relazione alle vendite a distanza di beni importati, di valore non superiore a 150 euro, effettuate in tutti gli Stati membri Ue.

Con le modifiche apportate alla Direttiva 2006/112/CE si prevede che i fornitori che effettuano vendite rientranti nell’ambito applicativo dell’IOSS, senza essere registrati al regime speciale, diventeranno, di norma, debitori dell’IVA all’importazione e dell’IVA sulle vendite a distanza negli Stati membri di destinazione finale dei beni, con il conseguente obbligo di registrarsi ai fini IVA in ciascuno di tali Stati.

Regime IVA IOSS: le novità dalla Direttiva UE n 1539

In particolare, tra le altre le novità, l'articolo 201 della Direttiva  2006/112/CE viene così modificato:                                                            

• 1.   all'importazione l'IVA è dovuta dalla o dalle persone designate o riconosciute come debitrici dallo Stato membro d'importazione,
• 2.   in deroga al paragrafo 1 del presente articolo, il fornitore o, se del caso, il fornitore presunto a norma dell'articolo 14 bis, paragrafo 1, che effettua vendite a distanza di beni importati da territori terzi o paesi terzi che sarebbero ammissibili al regime speciale di cui al titolo XII, capo 6, sezione 4, è il debitore dell'IVA all'importazione,
• 3.   se il fornitore o il fornitore presunto di cui al paragrafo 2 del presente articolo non è stabilito nella Comunità ma in un paese terzo con cui né l'Unione né lo Stato membro di importazione hanno concluso un accordo di assistenza reciproca di portata analoga alla direttiva 2010/24/UE (*1) del Consiglio e al regolamento (UE) n. 904/2010 del Consiglio, tale fornitore o fornitore presunto designa un rappresentante fiscale nello Stato membro di importazione quale debitore dell'IVA all'importazione.

Attenzione al fatto che gli Stati membri adottano e pubblicano entro il 30 giugno 2028 le disposizioni legislative, regolamentari e amministrative necessarie per conformarsi alla presente direttiva. 

Essi informano immediatamente la Commissione.
Essi applicano tali misure a decorrere dal 1° luglio 2028.
Quando gli Stati membri adottano tali misure, queste contengono un riferimento alla presente direttiva o sono corredate di un siffatto riferimento all'atto della pubblicazione ufficiale. Le modalità del riferimento sono stabilite dagli Stati membri.

Gli Stati membri comunicano alla Commissione il testo delle misure principali di diritto interno che adottano nel settore disciplinato dalla presente direttiva.

Con la Consulenza giuridica n 5 del 20 giugno le Entrate hanno evidenziato che il nuovo sistema di remunerazione dell’assistenza farmaceutica convenzionata erogata dalle farmacie in regime di Servizio sanitario nazionale, previsto dalla legge di bilancio 2024, anche se articolato e costruito in funzione della sostenibilità del Ssn e del supporto alle farmacie a basso reddito, rimane nell’ambito delle operazioni imponibili ai fini Iva. 

Viene evidenziato che integrano il corrispettivo percepito per la fornitura dei farmaci e ne rappresentano la base imponibile, da assoggettare a tassazione con l’aliquota agevolata del 10%, sia le quote fisse e variabili, sia le maggiorazioni per determinate tipologie di farmacie.

Vediamo maggiori dettagli del chiarimento ADE.

IVA remunerazione farmacie: chiarimenti ADE

L’Agenzia delle entrate ha replicato ad un’Associazione che intende applicare in maniera corretta, omogenea e uniforme, il sistema calcolo della nuova remunerazione spettante alle farmacie per il rimborso dei medicinali erogati in regime di Servizio sanitario nazionale.

Innanzitutto, l'ade specifica che ai fini dell’assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto, l’articolo 1 del decreto Iva (Dpr n. 633/1972) stabilisce che un’operazione imponibile richiede la compresenza dei presupposti soggettivo, oggettivo e territoriale. 

In particolare, il presupposto oggettivo, disciplinato dall’articolo 2 dello stesso decreto, ricomprende tra le operazioni imponibili le cessioni a titolo oneroso che comportano il trasferimento della proprietà o la costituzione di diritti reali di godimento.

A livello unionale, l’ambito oggettivo di applicazione dell’Iva trova fondamento negli articoli 2 e 73 della direttiva Iva, la 2006/112/Ce, interpretati anche dalla giurisprudenza della Corte di giustizia dell’Unione europea.

Affinchè un’operazione possa essere ritenuta imponibile, è necessario che sussista un rapporto giuridico sinallagmatico tra le parti, in cui il corrispettivo rappresenta la contropartita effettiva del servizio prestato.

In assenza di tale sinallagma, l’operazione risulta esclusa dal campo di applicazione dell’imposta per carenza del presupposto oggettivo.

Secondo l’articolo 73 della direttiva, la determinazione della base imponibile è costituita da tutto ciò che rappresenta il corrispettivo percepito dal cedente o prestatore, includendo anche le sovvenzioni legate al prezzo. 

Tale impostazione trova riscontro nell’articolo 13 del decreto Iva, che conferma la centralità del corrispettivo contrattualmente pattuito come base imponibile, comprensiva di oneri, spese e integrazioni.

Inoltre viene evidenzito che l’articolo 114, Tabella A, parte III, del decreto Iva, prevede l’applicazione dell’imposta ridotta al 10% per i medicinali pronti all’uso umano e veterinario, incluse le sostanze farmaceutiche e gli articoli di medicazione obbligatori per le farmacie secondo farmacopea ufficiale.

La legge di bilancio 2024 (articolo 1, commi da 225 a 227, legge n. 213/2023) ha riformato, con decorrenza dal 1° marzo 2024, il sistema di remunerazione delle farmacie in convenzione con il Ssn, introducendo quote fisse e variabili. 

Nello specifico ha stabilito un sistema di remunerazione composto da:

• quota variabile del 6% sul prezzo al pubblico al netto dell’Iva,
• quote fisse differenti a seconda del prezzo del farmaco,
• quota aggiuntiva per ogni confezione di farmaco inserito nelle liste di trasparenza.

Le quote così definite costituiscono il corrispettivo spettante alla farmacia per la cessione del farmaco al Servizio sanitario nazionale. 

Essendo tali somme che affluiscono integralmente alla farmacia cedente, rappresentano l’ammontare complessivo su cui applicare l’Iva, da considerarsi nella misura ridotta del 10%, ai sensi della normativa vigente.

Infine, la legge di bilancio 2024 riconosce quote fisse aggiuntive alle farmacie con fatturato Ssn contenuto entro determinate soglie, tali quote, anche se determinate in base alle caratteristiche soggettive della farmacia incidono direttamente sul corrispettivo percepito per la cessione dei farmaci e sono anch’esse imponibili, in quanto integrano il corrispettivo spettante alla farmacia e beneficiano dell’aliquota Iva ridotta del 10 per cento.

• Risposta AdE 5 del 20.06.2025 - Consulenza giuridica

Con la Risoluzione n 42 del 12 giugno vengono forniti chiarimenti rispetto all'esenzione IVA della chirurgia estetica.

Chirurgia estetetica esente IVA: vediamo quando

Con la Risoluzione n 42/2025 viene chiarito il perimetro della esenzione IVA per la “chirurgia estetica” 

Essa, in sintesi, è esente se dimostrata, tramite attestazione medica, la finalità terapeutica dell’intervento.

L’Agenzia delle entrate fornisce indicazioni sulla corretta applicazione delle novità introdotte dall’articolo 4-quater del Dl n. 145/2023, sulla esenzione Iva prevista per le prestazioni di chirurgia e medicina estetica.

L'articolo 10, comma 18, del decreto Iva prevede l'esenzione Iva per le prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese da professionisti sanitari soggetti a vigilanza.

Il principio trova fondamento nella direttiva Iva 2006/112/CE, che stabilisce l'esenzione per le prestazioni mediche effettuate nell'ambito delle professioni mediche e paramediche.

La Corte di giustizia Ue ha chiarito che per usufruire dell’agevolazione è necessario lo scopo terapeutico della prestazione e con la sentenza C-91/12 del 21 marzo 2013, con specifico riferimento alle operazioni di chirurgia estetica e ai trattamenti estetici, ha precisato che:

• beneficiano della esenzione solo gli interventi con scopo terapeutico, ossia utili a diagnosticare, curare o guarire malattie o problemi di salute:
• gli interventi di chirurgia estetica puramente cosmetici non rientrano nell'esenzione e sono soggetti al regime Iva ordinario, quelli con finalità terapeutica devono essere comprovati per godere del regime di esenzione.

La Circolare n. 4/2005 aveva dato il via libera, a determinate condizioni, all’applicazione dell’articolo 18 per gli interventi di chirurgia estetica, in quanto connessi al benessere psico-fisico della persona.

Con l’introduzione dell’articolo 4-quater del Dl n. 145/2023, convertito dalla legge n. 191/202, la normativa italiana, in linea con l’orientamento della Corte di giustizia europea, ha rimodulato le ipotesi di accesso all’esenzione prevista dall’articolo 18.

Tale norma ha specificato che sono esenti le presentazioni sanitarie di “chirurgia estetica” se corredate da apposita attestazione medica, che ne provi la finalità terapeutica. 

Le prestazioni sanitarie di “medicina estetica”, invece, continuano a beneficiare dell’articolo 18 a condizione che abbiano finalità terapeutica, comprovata da idonea documentazione da cui risulti che la prestazione è volta a curare malattie o problemi di salute o a tutelare, mantenere o ristabilire la salute, anche psico-fisica della persona.

Tali nuove regole sono in vigore dal 17 dicembre 2023 e non prima.

La Risoluzione in oggetto ha precisato che l’attività dei medici anestesisti nell'ambito della chirurgia estetica sono comunque esenti da Iva indipendentemente dalla finalità dell’operazione in quanto l’anestesia tutela e mantiene le condizioni vitali del paziente, configurandosi sempre come prestazione sanitaria terapeutica.

Infine l’Agenzia ritiene, salvo diversa valutazione del ministero della Salute, che l'attestazione necessaria alla esenzione possa essere rilasciata da qualunque medico, incluso il chirurgo o medico estetico che esegue la prestazione nel rispetto di due condizioni:

• il documento deve collegare la patologia del paziente alla prestazione estetica
• l'attestazione deve essere rilasciata prima dell'intervento.

• Risoluzione AdE 42 del 12.06.2025

Con Risposta a interpello n 125 del 30 aprile le Entrate si occupano del trattamento IVA applicabile all'attività di accompagnamento svolta da una guida ambientale escursionistica e alle prestazioni di concessioni in uso degli strumenti funzionali all'attività di accompagnamento.

Vediamo quando spetta l'esenzione IVA come prevista dall'art 10 comma 1 numero 22 del DPR 26 ottobre 1972.

IVA attività di accompagnamento guida amibientale

L'Istante esercita abitualmente la professione di Guida Ambientale Escursionistica GAE professione non ordinistica ai sensi della legge n. 4/2013, ed è socio di A.I.G.A.E. Associazione Italiana Guide Ambientali Escursionistiche, iscritta negli elenchi ufficiali del MISE tra ''le 'Associazioni professionali che rilasciano l'attestato di qualità dei servizi''.

Il profilo professionale della GAE la configura come ''il professionista che accompagna in sicurezza, assicurando la necessaria assistenza tecnica, singoli o gruppi in visita a tutto il territorio, illustrandone gli aspetti naturalistici, antropici e culturali''.

Viene precisato che il regime fiscale dell'istante è quello ordinario e conseguentemente, quelle effettuate nell'esercizio della professione, costituiscono in linea generale, operazioni imponibili ai fini IVA.
L'Istante evidenzia che nell'esercizio della propria professione, effettua anche l'attività di accompagnamento di escursionisti in Aree protette e che intende costituire una società di persone la cui attività di impresa consisterebbe esattamente nelle attività di accompagnamento, di cui al profilo professionale delle GAE.
In tale compagine di futura costituzione, entrambi i soci sarebbero operativi ed in tale veste curerebbero materialmente l'esecuzione delle attività di accompagnamento, anche in aree protette.
L'Istante ha evidenziato opera in aree protette aperte al pubblico e non sono previsti biglietti di ingresso.
Inoltre egli concede in uso agli escursionisti specifici strumenti (ad esempio bici, canoe, kayak, equipaggiamento da subacqueo, ecc. così come ciaspole per le ordinarie escursioni che siano effettuate in ambienti innevati) a fronte del
pagamento, da parte dei committenti, di uno specifico corrispettivo, integrativo di quello dovuto per la sola attività principale di accompagnamento.
Egli chiede di conoscere se alla predetta attività di accompagnamento nelle aree ufficialmente protette e alle prestazioni di concessione in uso agli escursionisti dei vari strumenti funzionali alla stessa attività possa applicarsi il regime di esenzione di cui all'articolo 10, comma 1, numero 22), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972.
Le Entrate ricordano che l'articolo 132, par.1, della direttiva n. 2006/112/CE, relativa al sistema comune d'imposta sul valore aggiunto dispone, tra l'altro, alla lettera n), che gli Stati membri possono esentare dall'Iva «talune prestazioni di servizi culturali e le cessioni di beni loro strettamente connesse effettuate da enti di diritto pubblico o da altri organismi culturali riconosciuti dallo Stato membro interessato;».
Nell'ordinamento nazionale, l'articolo 10, comma 1, numero 22) del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 prevede l'esenzione dall'Iva per «le prestazioni proprie delle biblioteche, discoteche e simili e quelli inerenti alla visita di musei, gallerie, pinacoteche, monumenti, ville, palazzi, parchi, giardini botanici e zoologici e simili».
Ciò premesso, le Entrate evidenziano che, per un costante e ormai consolidato principio della giurisprudenza unionale, i termini con i quali sono state designate le esenzioni di cui al citato articolo 132 della direttiva Iva devono essere interpretati restrittivamente, in quanto deroghe al principio stabilito dall'articolo 2 della stessa direttiva Iva
Ai fini dell'esenzione rileva il carattere dell'inerenza delle prestazioni rispetto alla visita che costituisce l'operazione principale oggetto di esenzione.
Come chiarito dalla risoluzione 23 aprile 1998, n. 30 (relativa ai proventi derivanti da una mostra), il Legislatore ha inteso riconoscere l'esenzione oltre che alle visite di luoghi, quali musei e gallerie espressamente indicati, anche a quelle manifestazioni della cultura le cui prestazioni sono equipollenti, inoltre «l'agevolazione concerne la mera visita, comprensiva pertanto di cuffia e accompagnatore, in quanto inerenti alla visita stessa, con esclusione di altre possibili prestazioni, quali, ad esempio, la vendita di cataloghi, stampe o altri beni che vanno assoggettati all'aliquota propria».
L'esenzione in argomento «riguarda, pertanto, sia il corrispettivo versato dal visitatore per assistere ad una mostra culturale sia altre prestazioni di servizi inerenti alla visita stessa, quali l'eventuale fornitura di audioguida e dell'accompagnatore»
Dal quadro normativo e di prassi sopra richiamato, la prestazione può rientrare nel regime di esenzione Iva di cui al citato n. 22), se ''inerente'' alla prestazione principale di ''visita'' al luogo ritenuto di interesse culturale (quali musei, gallerie, pinacoteche, monumenti, ville, palazzi, parchi, giardini botanici e zoologici, e simili). 

Pertanto, in assenza dell'emissione di un ticket di ingresso, detto servizio rileva ai fini Iva come autonoma prestazione.
Nel caso di specie, l'attività di guida escursionistica riguarda escursioni in ''aree protette'', ''aperte al pubblico'', per il cui accesso, ''non sono previsti biglietti di ingresso''.
Pertanto, al servizio di GAE che l'Istante rende agli escursionisti non trova applicazione il regime di esenzione di cui al citato articolo 10 comma 1, numero 22) e non vale neppure l'eventuale applicazione dell'esenzione dall'Iva alla concessione in uso degli strumenti funzionali all'attività di accompagnamento nell'aree protette.

• Risposta ADE n 125 del 30.04.2025 Interpello

Con Risposta a interpello n 96 dell'11 aprile le Entrate chiariscono l'aliquota IVA da applicare ad un  parco divertimenti per i servizi accessori.

In particolare l'istante riferisce di svolgere l'attività di ''Parco Tematico in forma stabile'' di cui alla Legge n. 337 del 1968. 

La società specifica che alcune recenti pronunce della Suprema Corte di Cassazione e della corte di Giustizia UE hanno generato dei dubbi in merito alla corretta aliquota IVA da applicare ad alcuni servizi dallo stesso proposti all'interno del parco. 

I dubbi in particolare riguardano: ­il servizio di parcheggio; ­ il noleggio di ombrelloni e cabanas, 

IVA Parco Divertimenti: l’aliquota per parcheggio e altri servizi

Le Entrate accolgono parzialmente la soluzione dell'istante e specificano quanto segue.

Per l'articolo 2 della legge 18 marzo 1968, n. 337 recante ''Disposizioni sui circhi equestri e sullo spettacolo viaggiante'', «Sono considerati spettacoli viaggianti le attività spettacolari, i trattenimenti e le attrazioni allestiti a mezzo di attrezzature mobili, all'aperto o al chiuso, ovvero i parchi permanenti (n.d.r. enfasi aggiunta), anche se in maniera stabile (…)».

Il decreto del Ministero dell'Interno del 18 maggio 2007, nel fissare «…requisiti da osservare, ai fini della sicurezza, per le attività dello spettacolo viaggiante come individuate dalla legge 18 marzo 1968, n. 337», all'articolo 2, comma 1, lettera d) definisce il parco di divertimento come ''complesso di attrazioni, trattenimenti ed attrezzature dello spettacolo viaggiante rispondente alle tipologie previste nell'elenco di cui all'art. 4 della legge 18 marzo 1968, n. 337, destinato allo svago, alle attività ricreative e ludiche, insistente su una medesima area e per il quale è prevista una organizzazione, comunque costituita, di servizi comuni.'' 

Chiarito che i pachi divertimento rientrano tra gli spettacoli viaggianti, in merito al relativo trattamento IVA, si ricorda che per il numero 123) della Tabella A, Parte III, allegata al Decreto IVA, sono soggetti all'aliquota IVA del 10 per cento gli «spettacoli teatrali di qualsiasi tipo, (…); attività circensi e dello spettacolo viaggiante, spettacoli di burattini e marionette ovunque tenuti». 

Ne consegue che i parchi divertimento beneficiano dell'aliquota Iva ridotta del 10 per centro. 

Ciò premesso, le entrate chiariscono che per beneficiare della medesima aliquota IVA ridotta, le altre prestazioni rese dalla Società, cioè i servizi di parcheggio e noleggio ombrelloni e cabanas, devono poter essere considerate accessorie a quella principale dalla stessa effettuata. 

Per il principio di accessorietà, sancito dalla richiamata disposizione, le operazioni considerate ''accessorie'' rivestono un ruolo secondario e complementare rispetto all'operazione principale e concorrono alla formazione della sua stessa base imponibile, mutuandone il medesimo regime impositivo. 

A tal fine, viene evidenziato che una cessione di beni o una prestazione di servizi deve soddisfare le seguenti caratteristiche deve: ­ 

• completare, integrare o rendere possibile l'operazione principale; ­ 
• essere resa direttamente dallo stesso soggetto che effettua l'operazione principale oppure da terzi, ma per suo conto e a sue spese; ­
• essere effettuata nei confronti del medesimo soggetto (cessionario/ committente) cui è destinata l'operazione principale (ex multisrisoluzioni 3 ottobre 2008, n. 367/E; 1° agosto 2008, n. 337/E, 15 luglio 2002, n. 230/E nonché risposta ad interpello 3 giugno 2020, n. 163).

Le Entrate specificano che quanto al servizio di parcheggio a esclusivo uso del parco, il nesso di accessorietà è in re ipsa in quanto risponde alla necessità di facilitare il raggiungimento del parco da parte di quei potenziali clienti che scelgono/preferiscono spostarsi con il mezzo proprio rispetto alle altre soluzioni di trasporto che ­ secondo quanto affermato dal Contribuente ­sarebbero peraltro assai limitate

Vi sono perplessità in merito al servizio di noleggio ombrelloni e cabanas, rispetto ai quali si rende necessario operare una distinzione. 

Dal sito internet della Società risulta che la stessa è titolare di due parchi divertimento, entrambi localizzati a omissis: 

si tratta di ''AlfaX'' ­ parco divertimenti c.d. ''classico'' ­

e ''AlfaY'', aperto a partire dalla metà di giugno, più propriamente un parco acquatico. 

Il parco acquatico rientra nella categoria dei parchi divertimento ed è dotato di attrazioni, giochi d'acqua, scivoli, piscine, ecc. in cui possono essere presenti fiumi e lagune artificiali, oltre a servizi ulteriori quali spogliatoi, servizi igienici e punti di ristoro. 

Nell'istanza, il Contribuente non precisa in quale parco offre il servizio di noleggio ombrelloni e cabanas.

 Nei parchi acquatici, come AlfaY, le piscine e le attrazioni acquatiche sono parte integrante dell'esperienza di intrattenimento offerta ai visitatori e pertanto l'allestimento di un'area di relax, dotata di un servizio ombrelloni/cabanas, dove peraltro è possibile ripararsi dal sole, costituisce un servizio strettamente funzionale alla fruizione delle attività principali, contribuendo al comfort e al benessere dei visitatori. 

Per il parco acquatico è dunque ravvisabile il nesso di accessorietà tra l'ingresso e il servizio di noleggio di ombrelloni e cabanas mentre tale nesso non può ritenersi verificato per l'altro parco divertimenti di cui l'Istante è titolare. 

In conclusione, il requisito dell'accessorietà cui consegue l'applicazione dell'aliquota IVA agevolata del 10 per cento prevista per l'ingresso al parco divertimenti è ravvisabile: 

• per il servizio di parcheggio, a prescindere se sia offerto per l'uno o l'altro parco, o per entrambi; ­ 
• per il noleggio di ombrelloni e cabanas offerto nel parco acquatico in AlfaY

Attenzione al fatto che quest'ultimo servizio sarà invece soggetto all'aliquota ordinaria IVA del 22 per cento se offerto nell'altro parco c.d. classico di cui è titolare l'Istante.

In data 8 aprile viene pubblicata la Risoluzione n 24 con istruzioni per imprese e professionisti per i nuovi codici ATECO.

Leggi anche Nuovi ATECO 2025: operativi dal 1° aprile

Codici ATECO 2025: istruzioni delle Entrate

In particolare, considerato che la novità è operativa dal 1° aprile, ed è valida tanto per contribuenti quanto per le PA, 

l’Agenzia delle entrate ha adeguato alla nuova classificazione le funzioni di acquisizione:

sia dei dati anagrafici 

sia dei modelli dichiarativi 

e fornisce le seguenti istruzioni.

I contribuenti possono verificare i codici Ateco collegati alla propria posizione fiscale e registrati in Anagrafe Tributaria accedendo alla propria area riservata. 

Per la verifica devono consultare la sezione “Cassetto fiscale – Consultazioni – Anagrafica”.

Dal 1° aprile 2025, gli operatori interessati devono utilizzare i nuovi codici Ateco negli atti e nelle dichiarazioni da presentare all’Agenzia delle Entrate, dato che l’adozione della classificazione aggiornata non comporta l’obbligo di presentare una dichiarazione di variazione dei dati, i contribuenti che presentano la prima dichiarazione di variazione dei dati devono comunicare i codici delle attività esercitate coerentemente con la nuova classificazione Ateco 2025. Identicamente devono fare per gli adempimenti previsti da specifiche disposizioni, ad esempio per la comunicazione per la fruizione del credito d’imposta ZES unica.

Per le imprese iscritte al Registro delle imprese la variazione deve essere comunicata attraverso la Comunicazione Unica (ComUnica), disponibile tramite Unioncamere.

In caso contrario, bisogna invece utilizzare gli specifici modelli messi a disposizione sul sito dell’Agenzia delle entrate:

AA5/6 e AA7/10 (per soggetti diversi dalle persone fisiche)

AA9/12 (per imprese individuali, lavoratori autonomi, artisti e professionisti, eccetera)

ANR/3 (per l’identificazione diretta ai fini Iva dei soggetti non residenti).

Per le Dichiarazioni IVA viene confermato quanto già chiarito dall'ADE, leggi: IVA 2025: il quadro VA e i nuovi codici ATECO

Con Risposta a interpello n. 65/2025 le Entrate chiariscono la territorialità IVA delle prestazioni consulenziali concernenti un immobile situato in Italia.
Con l'istanza di interpello una contribuente nata e residente in Argentina, intende procedere alla vendita dell'immobile di proprietà situato in Italia.
Essa riferisce di aver incaricato un'agenzia di intermediazione immobiliare per la vendita del cespite e di essersi, altresì, rivolta ad un professionista (ragioniere) affinché curi una trattativa extragiudiziale per la cancellazione di un debito ipotecario gravante sul predetto immobile.
Precisa, inoltre che i menzionati consulenti sono stabiliti nel territorio dello Stato.

L'Istante chiede di conoscere se, in quanto soggetto iscritta all'AIRE, sia tenuta al pagamento dell'imposta sul valore aggiunto (Iva) relativamente alle prestazioni di servizi erogate nei suoi confronti dai predetti professionisti.

Territorialità IVA per i servizi resi da professionisti a un residente

L'agenzia ricorda innanzitutto che, in materia di territorialità Iva, la regola generale contenuta nell'articolo 7 ter del Decreto Iva, prevede che l'imposta sia dovuta nello Stato in cui è stabilito il committente (rapporti B2B) ovvero il prestatore (rapporti B2C).
Tale regola incontra una esplicita deroga per talune tipologie di prestazioni di servizi, tassativamente individuate, in relazione alle quali il legislatore, al fine di stabilire il luogo di radicamento dell'imposizione, valorizza ulteriori elementi quali, ad esempio, la natura del servizio e/o la modalità ed il luogo di esecuzione dello stesso.
Tra le operazioni sottratte alla regola generale stabilita dall'articolo 7 ter del Decreto Iva, figurano le prestazioni di servizi relativi a beni immobili, tassabili, in linea di principio, nel luogo in cui il cespite è situato.
In particolare, l'articolo 7 quater, comma 1, lett. a), del Decreto Iva prevede che: 

• ''In deroga a quanto stabilito dall'articolo 7 ter, comma 1, si considerano effettuate nel territorio dello Stato: a) le prestazioni di servizi relativi a beni immobili, comprese le perizie, le prestazioni di agenzia (…), quando l'immobile è situato nel territorio dello Stato''.

La previsione nazionale recepisce l'articolo 47 della Direttiva 2006/112/CE o Direttiva Iva  secondo cui ''Il luogo delle prestazioni di servizi relativi a un bene immobile, incluse le prestazioni di periti, di agenti immobiliari, (…) è il luogo in cui è situato il bene''.

L'elencazione contenuta nella normativa nazionale e unionale è indicativa e non esaustiva, e pertanto restano soggetti alla deroga territoriale basata sul luogo di ubicazione del bene immobile tutte le prestazioni di servizi che siano ad esso relative.

Al riguardo, l'articolo 31 bis, paragrafo 1) del Regolamento di esecuzione (UE) n. 282/2011 del Consiglio del 15 marzo 2011, come emendato dal Regolamento di esecuzione (UE) n. 1042/2013 del 7 ottobre 2013, chiarisce cosa debba intendersi per ''servizi relativi a un bene immobile'' precisando essere tali ''soltanto i servizi che presentano un nesso sufficientemente diretto con tali beni''.

Tra questi il legislatore unionale annovera: ' 'i servizi: 

• a) derivati da un bene immobile se il bene è un elemento costitutivo del servizio ed è essenziale e indispensabile per la sua prestazione;
• b) erogati o destinati a un bene immobile, aventi per oggetto l'alterazione fisica o giuridica di tale bene''.

Il successivo paragrafo 2) ricomprende, inoltre, tra i servizi relativi a un bene immobile: ''le attività di intermediazione nella vendita, nella locazione finanziaria o nella locazione di beni immobili'' (lett. p); nonché ''i servizi legali relativi al trasferimento di proprietà di beni immobili, alla costituzione o al trasferimento di determinati diritti sui beni immobili o diritti reali su beni immobili (…)'' (lett. q).

La Corte di Giustizia UE è intervenuta rilevando la necessità che ''il bene immobile sia l'oggetto stesso della prestazione di servizi.  Tale ipotesi si verifica, in particolare, quando un bene immobile espressamente determinato debba essere considerato elemento costitutivo di una prestazione di servizi, in quanto ne rappresenta un elemento centrale e indispensabile'

In particolare, le prestazioni di servizi che riguardano ''la gestione, compreso lo sfruttamento, e la valutazione'' dell'immobile ''sono caratterizzate dal fatto che il bene immobile costituisce il loro stesso oggetto'' (cfr. sentenza del 27 giugno 2013, C155/12, punti 3536). 

L'agenzia, tutto ciò premesso rileva che le prestazioni di agenzia relative a beni immobili sono espressamente ricomprese nell'articolo 7 quater, comma 1, lett. a), del Decreto Iva. 

Si tratta, infatti, di prestazioni di servizi, rese dall'agenzia di intermediazione immobiliare, dirette alla ricerca di un acquirente per un cespite situato in Italia, da assoggettare, pertanto, a imposta nello Stato.

Con riferimento alla prestazione di servizi concernente la ''consulenza legale stragiudiziale per giungere alla cancellazione dell'ipoteca che grava sull'immobile'',  la stessa Agenzia nel rilevare la genericità della descrizione fornita dall'Istante ritiene che anche questa sia riconducibile nell'alveo previsionale dell'articolo 7 quater, comma 1, lett. a), del Decreto Iva e assoggettata a Iva in Italia.

La cancellazione dell'ipoteca, diritto reale di garanzia, disciplinato dagli articoli 2808 e ss. del codice civile è l'atto finale di un iter procedimentale di cui l'immobile ipotecato costituisce l'oggetto primario e, come tale, elemento essenziale e qualificante.

La cancellazione dell'ipoteca incide sulla qualificazione giuridica dell'immobile che, in caso di esito positivo della procedura, non risulta più gravato dal diritto reale di garanzia.

Ne consegue che l'attività consulenziale tecnico-legale resa dal professionista, essendo oggettivamente e causalmente connessa all'immobile, integra i requisiti previsti dalle disposizioni unionali e nazionali per qualificare tale attività come ''servizio immobiliare'' rilevante in Italia.

Conclude l'agenzia che tale conclusione è coerente con la definizione fornita dal citato articolo 31 bis, paragrafo 1) del Regolamento n. 282/2011 di ''servizi relativi a un bene immobile'' come ''servizi che presentano un nesso sufficientemente diretto con tali beni'' e la descrizione più puntuale rinvenibile alle lettere p) e q) del successivo paragrafo 2)

• Risposta ADE n 65 del 4.03.2025 Interpello