Studio Caruso

Con la Circolare n 17 del 29 luglio le Entrate approfondiscono le novità introdotte dalla legge di bilancio 2024 sul Regime fiscale delle plusvalenze da cessione di partecipazioni qualificate realizzate da società ed enti non residenti.

In particolare, l’articolo 1, comma 59, lettera a), della legge di bilancio 2024 introduce il comma 2-bis all’interno dell’articolo 68 del Testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), rubricato «Plusvalenze», recante i criteri di determinazione delle  plusvalenze riconducibili a specifiche fattispecie individuate dall’articolo 67 del TUIR e da quest’ultimo ricondotte nella più ampia categoria reddituale dei c.d. “redditi diversi”, purché non costituiscano redditi di capitale ovvero non siano conseguite nell’esercizio di arti e professioni o d’imprese commerciali o da società in nome collettivo o in accomandita semplice, né in relazione alla qualità di lavoratore dipendente.

Il nuovo comma 2-bis dell’articolo 68 del TUIR contiene una modifica al regime fiscale delle plusvalenze da cessione di partecipazioni qualificate, prevedendo, in particolare, che le plusvalenze realizzate, a seguito di cessioni di partecipazioni qualificate fiscalmente rilevanti in Italia, escluse quelle in società semplici e quelle aventi le caratteristiche di cui all’articolo 68, comma 4, del TUIR, poste in essere da società ed enti commerciali, privi di stabile organizzazione nel territorio dello Stato, residenti in uno Stato appartenente all’Unione europea o in uno Stato aderente all’accordo sullo Spazio economico europeo e che siano ivi soggetti a un’imposta sul reddito delle società, godano di un particolare regime fiscale, ove soddisfino i requisiti di cui all’articolo 87, comma 1, lettere da a) a d), del citato TUIR.

Tale intervento legislativo estende, dunque, il trattamento fiscale di cui all’articolo 87 del TUIR (c.d. participation exemption), riservato alle plusvalenze da cessione di partecipazioni realizzate da soggetti residenti, alle plusvalenze

derivanti dalla cessione di partecipazioni qualificate realizzate da società ed enti commerciali non residenti nel territorio dello Stato e ivi privi di stabile organizzazione.

E' bene evidenziare che la norma si applica alle società e agli enti commerciali di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d), del Tuir, residenti in uno Stato Ue o See, a condizione che siano assoggettati a un’imposta sul reddito delle società – e, quindi, che non imputino per trasparenza il reddito ai propri soci – e che abbiano una forma giuridica equivalente a quella propria delle società italiane aventi forma commerciale, o enti commerciali. 

Tali soggetti devono essere assoggettati ad un’imposta paritetica all’Ires nello Stato di residenza, intendendosi con ciò, a titolo d’esempio, una delle imposte elencate nell’allegato I, parte B, della direttiva 2011/96/UE.
Inoltre, nel caso in cui tali soggetti abbiano una stabile organizzazione nel territorio dello Stato, ai fini dell’applicabilità del comma 2-bis, la partecipazione non deve essere contabilmente e funzionalmente connessa alla stabile organizzazione dovendo, invece, essere riconducibile all’entità non residente.

Vediamo i dettagli.

Capital gain non residenti: regole di tassazione

Con riferimento alla determinazione del reddito derivante dalla cessione di partecipazioni qualificate, con il nuovo comma 2-bis dell’articolo 68 del TUIR, si prevede che le plusvalenze, aventi i requisiti sopra descritti, «per il 5 per cento del loro ammontare, sono sommate algebricamente alla corrispondente quota delle relative minusvalenze; se le minusvalenze sono superiori alle plusvalenze l’eccedenza è riportata in deduzione, fino a concorrenza del 5 per cento dell’ammontare delle plusvalenze dei periodi successivi, ma non oltre il quarto, a condizione che sia indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale le minusvalenze sono state realizzate».
Ai fini della determinazione dell’ammontare di plusvalenza assoggettabile a tassazione, la norma dispone che la stessa, in misura pari al cinque per cento dell’intero importo, deve essere sommata algebricamente all’ammontare
corrispondente (ossia il cinque per cento) dell’eventuale minusvalenza della medesima categoria.
L’eventuale ammontare della corrispondente minusvalenza, non utilizzato in deduzione dell’eventuale plusvalenza nel corso del periodo d’imposta di realizzo (i.e. eccedenza), è riportato in deduzione fino a concorrenza del cinque per cento dell’ammontare delle plusvalenze dei periodi successivi, ma non oltre il quarto. 

Ciò, come previsto dalla norma, a condizione che l’eccedenza sia stata indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale le minusvalenze stesse sono state realizzate.
Il comma 59 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2024, con la lettera b), introduce una norma di coordinamento mediante la quale le plusvalenze previste dal nuovo comma 2-bis sono escluse dall’ambito di applicazione del comma 5
dell’articolo 68 del TUIR.
Al riguardo, infatti, come chiarito con la relazione illustrativa al disegno di legge di bilancio 2024, nell’ambito dei redditi diversi, viene creata una massa distinta, comprensiva esclusivamente delle plusvalenze e minusvalenze che rientrano nell’ambito del comma 2-bis. 

Ne deriva che le minusvalenze conseguente  alla cessione a titolo oneroso delle partecipazioni de quibus sono deducibili esclusivamente dalle relative plusvalenze.

Le plusvalenze e le minusvalenze che, ai fini della norma in esame, rilevano per la determinazione del saldo imponibile per l’anno d’imposta 2024 sono esclusivamente quelle realizzate dal 1° gennaio 2024, vale a dire quelle derivanti dalle cessioni di partecipazioni con effetto traslativo a decorrere dal 1° gennaio 2024; su tale insieme non incidono, pertanto, le eccedenze riportabili dai periodi d’imposta precedenti relative alle altre masse.

Le plusvalenze oggetto del comma 2-bis, determinate secondo le modalità anzidette, sono assoggettate a imposta sostitutiva con aliquota del 26 per cento per effetto dell’articolo 5, comma 2, del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 46119, come modificato dall’articolo 1, comma 1000, lettera a), della legge 27 dicembre 2017, n. 205 (legge di bilancio 2018) che  al secondo periodo, infatti, esclude specificamente dall’ambito applicativo

dell’imposta sostitutiva solamente le plusvalenze indicate nel comma 4 dell’articolo 68 del TUIR (ossia le partecipazioni in soggetti residenti o localizzati in Paesi a fiscalità privilegiata).

A decorrere dalla data in cui le partecipazioni o i titoli assimilati posseduti integrano il requisito per essere considerati qualificati (i.e. raggiungimento di una determinata percentuale di possesso), si deve tenere conto di tutte le cessioni

effettuate nel corso di dodici mesi solari (anche in due periodi d’imposta consecutivi, nonché nei confronti di soggetti diversi), al fine di verificare se le plusvalenze conseguite per effetto di tali cessioni siano riconducibili al regime 

fiscale di tassazione delle plusvalenze relative a partecipazioni qualificate di cui al comma 2-bis in commento.

Potrebbe, dunque, riscontrarsi che le frazioni di partecipazione cedute siano state assoggettate all’imposta sostitutiva di cui all’articolo 5 del d.lgs. n. 461 del 1997 (con il meccanismo di cui all’articolo 68, comma 5, del TUIR), anche qualora

inizialmente la loro somma non abbia consentito il raggiungimento della “soglia di qualificazione” ai fini del comma 2-bis.

Laddove, nel successivo periodo d’imposta, ma sempre entro i dodici mesi, in ragione della cessione di ulteriori frazioni della medesima partecipazione, queste ultime, sommate alle precedenti21, consentano il raggiungimento delle “soglie di qualificazione” ai fini del comma 2-bis, la plusvalenza, così ottenuta, deve concorrere alla determinazione della base imponibile a cui applicare l’imposta sostitutiva del soggetto non residente con le regole sopra esposte.

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Il documento datato luglio 2024 tra l'altro chiarisce come richiedere l'annullamento del preavviso o la cancellazione del fermo della propria auto.

Come richiedere l’annullamento del fermo per veicolo di lavoro, o del preavviso per i disabili

La legge prevede che i contribuenti che svolgono un’attività di impresa oppure una professione possano chiedere l’annullamento della procedura di iscrizione del fermo sul bene mobile registrato (per esempio, l’automobile), se questo riveste natura strumentale per le attività professionali o d’impresa e il debitore o i suoi coobbligati ne forniscano adeguata dimostrazione (art. 86 DPR n. 602/1973).

In caso di notifica di preavviso di fermo su un bene strumentale, il contribuente può chiederne l’annullamento entro 30 giorni dalla notifica del preavviso compilando il modello F2, reperibile sul sito, cui allegare la documentazione indicata sul modello stesso, che può essere presentato agli sportelli di AdeR. 

Attenzione, non è prevista invece la cancellazione del provvedimento nel caso in cui la strumentalità del bene sia eccepita e accertata dopo l’iscrizione del fermo (30 giorni dalla notifica del preavviso).

È inoltre possibile annullare il preavviso del fermo e non procedere, pertanto, all’iscrizione della misura cautelare, nel caso in cui venga comprovato che il bene sia destinato all’uso di persone diversamente abili.

In questo caso, deve essere presentato il modello F3, reperibile sul sito, cui allegare la documentazione indicata sul modello stesso, che può essere presentato agli sportelli. 

Lo stesso modello deve essere presentato qualora l’uso del veicolo da parte di persone diversamente abili sia eccepito successivamente all’avvenuta iscrizione del fermo amministrativo; in questo caso, diversamente da quanto previsto in tema di beni strumentali, è, infatti, possibile procedere alla cancellazione della misura cautelare.